Zmena účtovného obdobia je často využívanou metódou daňovej optimalizácie v prípade daňovníkov, pre ktorých je typická sezónnosť ich podnikateľských aktivít. Posun hodnotenia dvanástich mesiacov počas hospodárskeho roka dáva reálnejší výsledok hospodárenia týchto podnikateľských subjektov, a teda aj základ dane je vykázaný v objektívnejšej hodnote.
V zdaňovacích obdobiach pred 1. 1. 2012, odkedy je účinný zákon č. 548/2011 Z. z., ktorým sa novelizoval zákon o dani z príjmov, bola zmena účtovného obdobia z kalendárneho na hospodársky rok vyhľadávanou metódou z dôvodu jej daňovooptimalizačného dopadu najmä pri uplatňovaní daňových odpisov dlhodobého majetku. Pri zmene účtovného obdobia bolo obdobie od skončenia predchádzajúceho účtovného obdobia do začiatku ďalšieho účtovného obdobia účtovným obdobím, ktoré bolo kratšie ako 12 mesiacov. Zmena účtovného obdobia je zároveň zmena zdaňovacieho obdobia, a teda pred 1. 1. 2012 mohol daňovník uplatniť ročný odpis v každom z týchto zdaňovacích období, aj v prípade, ak bolo kratšie ako 12 kalendárnych mesiacov.
V súvislosti s novelou zákona o dani z príjmov účinnou od 1. 1. 2013, ktorá bola schválená 4. 12. 2012, sa vytvoril pre daňové subjekty, ktoré zmenili účtovné obdobie na hospodársky rok počas roku 2012, priestor na daňové zvýhodnenie (avšak v niektorých prípadoch i znevýhodnenie) v súvislosti so zvýšením sadzby dane z príjmov z 19 % na 23 %. V zmysle prechodného ustanovenia § 52 t) ods. 2 uplatní daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok ešte sadzbu dane 19 % podľa § 15 zákona o dani z príjmov v znení účinnom do 31. decembra 2012. Daňovník uplatní vyššiu sadzbu dane 23 % až pri podávaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. januára 2013 do 31. decembra 2013. Toto prechodné ustanovenie je potrebné vykladať v kontexte s prechodným ustanovením § 52 t) ods. 10, ktoré stanovuje výnimku pre daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok so začiatkom do 31. decembra 2012 a ktorý bude daňové priznanie za toto zdaňovacie obdobie podávať v roku 2013. Takýto daňovník bude musieť svoj základ dane (znížený o daňovú stratu) rozdeliť na dve pomerné časti základu dane a na tieto pomerné časti základu dane bude musieť uplatniť dve sadzby dane, a to:
- na pomernú časť základu dane za počet mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do 31. decembra 2012 sadzbu dane 19 % a
- na pomernú časť základu dane za počet mesiacov od začiatku kalendárneho roka 2013 do konca zdaňovacieho obdobia sadzbu dane 23 %.
Výsledná daňová povinnosť bude potom súčtom dane, ktorá pripadá na pomernú časť základu dane zdaneného sadzbou 19 % a dane, ktorá pripadá na pomernú časť základu dane zdaneného sadzbou 23 %.
Príklad – vplyv zmeny sadzby dane z príjmov na daňovú povinnosť daňovníka so zdaňovacím obdobím hospodársky rok
Zdaňovacím obdobím daňovníka je hospodársky rok od 1. 6. 2012 do 31. 5. 2013 a jeho základ dane za toto obdobie (znížený o daňovú stratu) je 18 000,- €. Výšku základu dane ovplyvnila najmä obchodná transakcia uskutočnená v roku 2013, ktorá predstavovala približne 80 % celkových výnosov spoločnosti.
Postup daňovníka pri výpočte daňovej povinnosti:
- Daňovník musí rozdeliť svoj základ dane znížený o daňovú stratu na:
- pomernú časť základu dane, ktorá pripadá na 7 mesiacov od júna do decembra 2012,t. j. 10 500,- € a
- pomernú časť základu dane, ktorá pripadá na 5 mesiacov od januára do mája 2013,t. j. 7 500 eur.
- Daňovník uplatní na príslušnú pomernú časť základu dane sadzbu dane, a to na:
- pomernú časť základu dane vo výške 10 500,- € sadzbu dane 19 %, t. j. daň je 1 995,- € a na
- pomernú časť základu dane vo výške 7 500,- € sadzbu dane 23 %, t. j. daň je 1 725,- €.
- Výslednú daň daňovník vypočíta ako súčet sumy 1 995,- € a 1 725,- €, t. j. výsledná daň je 3 720,- €.
Zmena sadzby dane a spôsob výpočtu daňovej povinnosti podľa prechodného ustanovenia § 52 t) ods. 10 zákona o dani z príjmov predstavuje pre daňovníka výhodnú úsporu na daniach, nakoľko spoločnosť dosiahla vysoký základ dane vďaka obchodnej transakcii z roku 2013 a približne 58 % (7/12) hodnoty tejto transakcie bolo zdanených sadzbou dane platnou ešte pre zdaňovacie obdobie roka 2012, t.j. 19 %. Ak by zdaňovacím obdobím daňovníka bol kalendárny rok, celý výnos z transakcie by bol zdanený sadzbou 23 %.
V opačnej situácii, teda ak by bola prevažná väčšina výnosov dosiahnutá v období od 1. 6. 2012 do 31. 12. 2013, by bol daňový subjekt znevýhodnený zvýšeným daňovým zaťažením, nakoľko by sa výnos z transakcie rozpočítal aj na obdobie od 1. 1. 2013 do 31. 5. 2013 so sadzbou dane z príjmov vo výške 23 %.
Zmena kalendárneho roka na hospodársky rok môže byť výhodná i v súvislosti s optimalizovaním odvodového zaťaženia spoločníkov podnikateľských subjektov, ktorý očakávajú vyplatenie podielov na zisku. Ďalšia novela, ktorá významne ovplyvňuje podnikateľské subjekty s účtovným obdobím, ktorým je hospodársky rok, je novela zákona o zdravotnom poistení schválená 29. 11. 2012 s účinnosťou od 1. 1. 2013. Podľa tejto novely sa zvyšuje sadzba poistného z príjmov z dividend z 10 % na 14 %. Zvýšenie sadzby sa vzťahuje na dividendy vyplatené po 1. 1. 2013, ak ide o dividendy vyplatené zo zisku za účtovné obdobie, ktoré začalo pred 1. 1. 2013. Z uvedeného vyplýva, že v prípade podnikateľského subjektu z príkladu by podiel na zisku vyplatený spoločníkom podliehal zdravotným odvodom vo výške 10 % vďaka tomu, že účtovným obdobím je hospodársky rok od 1. 6. 2012 do 31. 5. 2013. Pokiaľ by bol účtovným obdobím kalendárny rok, spoločníci by museli uhradiť zdravotné odvody vo výške 14 % aj z významnej transakcie uskutočnenej v roku 2013.
Možnosť zmeny kalendárneho roka na hospodársky rok nevyužívajú subjekty len v súvislosti s optimalizovaním daňového a odvodového zaťaženia, ale napríklad aj pri snahe optimalizovať cash – flow. V prípade jednorazových zákaziek s vysokým ziskom môže dôjsť k situácii, kedy by vykázanie takejto transakcie v kalendárnom roku viedlo k povinnosti odvádzať vysoké preddavky na daň z príjmov, ktoré by v konečnom dôsledku boli daňovým úradom vrátené pri podaní daňového priznania k dani z príjmov. Prechodom na hospodársky rok je možné takejto situácii predísť, a tým zabrániť viazaniu voľných finančných prostriedkov, ktoré je možné použiť na rozvoj podnikania.
Ako postupovať pri daňovej optimalizácií fyzických alebo právnických osôb v roku 2020 nájdete v článku Daňová optimalizácia za rok 2019 a v roku 2020 alebo Daňová optimalizácia fyzickej osoby za rok 2019 a v roku 2020.
