Novela zákona o dani z príjmov výrazne obmedzila možnosti odpočtu daňových strát. Prinášame prehľad zmien spolu s ilustratívnymi príkladmi pre fyzické osoby.
Čo je to daňová strata a na čo slúži?
Daňová strata je definovaná v § 2 písm. k) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“). Daňovou stratou je rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.
Daňová strata, tak ako základ dane, sa zisťuje podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. Je použiteľná ako legálny nástroj zníženia základu dane a v konečnom dôsledku aj daňovej povinnosti. Aby mohla byť daňová strata odpočítaná, musí daňovník vykázať za zdaňovacie obdobie základ dane. Zvyšovanie aktuálnej daňovej straty o existujúcu daňovú stratu nie je prípustné.
Daňové straty a zmeny od roku 2014
Zmena v úprave daňových strát (§ 30 a § 52za zákona o dani z príjmov v znení zák. č. 463/2013 Z. z.) sa dotýka dĺžky a spôsobu odpočítavania daňových strát vykázaných:
- po 1. 1. 2014 (t. j. po účinnosti ostatnej novely zákona o dani z príjmov),
- za zdaňovacie obdobia ukončené v rokoch 2010 až 2013.
Pravidlá pre umorovanie daňovej straty, ktorú vykázala fyzická osoba z príjmov z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov účinného do 31. decembra 2009 zostávajú nezmenené.
Doba pre odpočítanie daňových strát je (najviac) štyri zdaňovacie obdobia po vykázaní a daňové straty sa odpočítavajú rovnomerne, t. j. za každé nasledujúce zdaňovacie obdobie vždy jedna štvrtina.
Poznámka: Formuláciu § 30 ods. 1 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 1. 1. 2014 možno vykladať aj v zmysle, že daňovú stratu možno odpočítať od základu dane aj za kratšie obdobie ako štyri zdaňovacie obdobia, teda zákon o dani z príjmov limituje len maximálny počet zdaňovacích období, počas ktorých bude daňovník daňovú stratu rovnomerne odpočítavať od základu dane.
Po 1. januári 2014 už nie je možné podať dodatočné daňové priznanie k dani z príjmov, a dodatočne uplatniť daňovú stratu, ak mohla byť odpočítaná, ale nebola odpočítaná.
Príklad: Podnikateľ – fyzická osoba (daňovník) v apríli 2014 zistí, že podal chybné daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby za rok 2012. Mal vykázať vyšší základ dane. Následne podá dodatočné daňové priznanie, v ktorom ale nemôže od vyššieho základu dane odpočítať daňovú stratu z roka 2011. Zaplatí vyššiu daň. Nárok na uplatnenie tejto daňovej straty mu nezanikne, ale umorovať sa už bude po novom.
Vývoj v úprave daňových strát fyzických osôb
V nasledujúcej tabuľke je stručne prezentovaný vývoj daňových strát fyzických osôb, počnúc daňovou stratou vykázanou za rok 2009. Je to zdaňovacie obdobie, ktoré má dopad aj na budúcnosť (rok 2014).
| Obdobie | DS vykázaná z príjmov podľa... ZDP | DS odpočítateľná od ZD z príjmov podľa ... ZDP | Počet rokov možnosti odpočítať DS | Výška odpočítania DS |
| 2009 | § 6 | § 6, § 7 a § 8 | 5 | ľubovoľná* |
| 2010 - 2011 | § 6 | § 6, § 7 a § 8 | 7 | ľubovoľná* |
| 2012 - 2013 | § 6 ods. 1 a 2 | § 6 ods. 1 a 2 | 7 | ľubovoľná* |
| 2014 a nasl. | § 6 ods. 1 a 2 | § 6 ods. 1 a 2 | 2,3,4 | rovnomerne |
Poznámka: DS – daňová strata, ZD – základ dane, ZDP – zákon o dani z príjmov, * - najviac do výšky základu dane
Po 1. januári 2014 už nie je možné daňovú stratu, vykázanú z príjmov podľa § 6 ods. 3 (príjmy z prenájmu) za roky 2010 a 2011 odpočítavať od základov dane z príjmov podľa § 6, 7 a 8, ale v súlade s § 30 ods. 1 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 1. januára 2014, len od základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2, t. j. z aktívnych príjmov fyzickej osoby a rovnomerne počas štyroch rokov. Táto strata vstúpi do tzv. umorovacieho fondu daňových strát za roky 2010 až 2013.
Príklad: Podnikateľ – fyzická osoba (daňovník) dosiahol v roku 2011 základ dane zo živnosti 2 000 eur, daňovú stratu ako samostatne hospodáriaci roľník 4 000 eur a základ dane z ostatných príjmov 1 000 eur. Z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov dosiahol daňovú stratu 2 000 eur. Pri zisťovaní základu dane/daňovej straty za rok 2011 musí odpočítať časť daňovej straty vo výške základu dane z ostatných príjmov podľa § 8 zákona o dani z príjmov (okamžité odpočítanie daňovej straty vo výške 1 000 eur).
V znení zákona o dani z príjmov účinnom do 31. decembra 2013 by mal daňovník nárok na odpočítanie zostatkových 1 000 eur naposledy za rok 2018, alebo za iný skorší rok (zdaňovacie obdobie) v rozmedzí od 0 eur až 1 000 eur, v závislosti od dosiahnutého základu dane.
Od 1. januára 2014 bude daňovú stratu v sume 1 000 eur, vykázanú za rok 2011 (t. j. v období rokov 2010 až 2013), odpočítavať od základu dane rovnomerne počas štyroch zdaňovacích období (u fyzickej osoby počas štyroch kalendárnych rokov). Prvých 250 eur bude môcť odpočítať od základu dane za rok 2014, ale len zo základu dane z aktívnych príjmov (§ 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov). Ak nedosiahne základ dane vo výške 250 eur, tak neodpočítaná časť daňovej straty (prípadne aj celá) zostane nevyužitá – zanikne právo na odpočítanie tejto časti.
Daňová strata za rok 2009 v daňovom priznaní k dani z príjmov fyzickej osoby za rok 2014
Počet rokov odpočítavania daňovej straty za rok 2009 je nastavený na päť bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná (= voliteľnosť využitia práva odpočítania daňovej straty).
Výška odpočítateľnej daňovej straty závisela od základu dane, t. j. limitovaná bola len výškou základu dane alebo výškou svojou vlastnou.
Čo sa týka fyzických osôb, tak aj pri zisťovaní základu dane za rok 2009 mohol daňovník vykázať daňovú stratu aj z aktívnych príjmov aj z pasívnych príjmov, a ak bol na to priestor, musel ju umoriť už v aktuálnom zdaňovacom období. Pasívny príjem v tom čase predstavoval príjem z prenájmu nehnuteľností vrátane prenájmu hnuteľných vecí, ktoré boli prenajímané ako príslušenstvo nehnuteľnosti.
Daňová strata, ktorú fyzická osoba vykázala za rok 2009 sa môže odpočítať od základu dane z príjmov podľa § 6 až § 8 zákona o dani z príjmov. V daňovom priznaní za rok 2013 riadky 68 a 69 (ale aj riadky 65 a 66).
Príklad : Fyzická osoba – podnikateľ (daňovník) vykázala za rok 2009 daňovú stratu 3 600 eur. Za rok 2014 vykáže základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 vo výške 2 000 eur, z príjmov podľa § 6 ods. 3 vo výške 1 000 eur a z príjmov podľa § 8 vo výške 600 eur. Základ dane znížený o daňovú stratu za rok 2009 bude nulový.
Poznámka: Podľa prechodného ustanovenia § 52h ods. 9 zákona o dani z príjmov sa ustanovenie § 30 ods. 1 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 1. januára 2010 použije na daňové straty vykázané po 31. decembri 2009 (zavedené zákonom č. 504/2009 Z. z.). Na daňové straty za rok 2009 sa tak aplikuje právny stav účinný do 31. decembra 2009.
