Odpočet (umorovanie) daňovej straty v roku 2021

Nové, zmenené pravidlá pri odpočte daňovej straty sa prvýkrát uplatnia pri podaní daňového priznania za rok 2021. Ako postupovať pri výpočte a umorení daňovej straty v roku 2021?

Cieľom podnikania je dosahovanie zisku, ale vplyvom konkurenčného prostredia na trhu to nemožno považovať za prirodzený jav. Opakom zisku je strata, ktorú je možné v budúcnosti, ak daňovník opäť dosiahne zisk (presnejšie základ dane), použiť na zníženie základu dane a výšky daňovej povinnosti (ak ide aj o daňovú, nielen účtovnú stratu).

Aj o tom, ako sa líši účtovná a daňová strata, si prečítajte v článku Úhrada (vysporiadanie) účtovnej straty a daňová strata.

Zistenie daňovej straty a faktory, ktoré majú vplyv na jej výšku

Nové pravidlá pre odpočet daňovej straty, tak pre spoločnosti, ako aj pre SZČO (napr. živnostníkov), priniesla novela zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o dani z príjmov), ktoré sa po prvýkrát uplatnia za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr od 1. januára 2020.

Východiskom pre zistenie základu dane a daňovej straty je § 17 zákona o dani z príjmov. Pod pojmom daňová strata rozumieme záporný rozdiel medzi zdaniteľnými príjmami a daňovými výdavkami daňovníka. Daňová strata je definovaná v zákone o dani z príjmov v § 2 písm. k), ako rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti v príslušnom zdaňovacom období.

Dôležité je uvedomiť si, že ak daňovník dosiahne za sledované obdobie kladný výsledok hospodárenia, neznamená to, že aj jeho základ dane bude automaticky kladný. Či bude výsledkom podnikateľskej činnosti základ dane alebo naopak daňová strata, zistí daňovník až po zohľadnení pripočítateľných a odpočítateľných položiek.

Základ dane si daňovník:

• zvýši o pripočítateľné položky, teda o výdavky, ktorých výška nemôže byť zahrnutá do daňových výdavkov podľa zákona o dani z príjmov alebo ktoré boli do daňových výdavkoch zahrnuté v nesprávnej výške (napr. dary, výdavky na reprezentáciu, reklamné predmety nad zákonný limit),
• upraví o tie pripočítateľné položky, ktoré sú zahrňované do základu dane podľa zákona o dani z príjmov, ale ktorých suma nie je súčasťou výsledku hospodárenia (napr. nepeňažný príjem prenajímateľa vzniknutý z titulu technického zhodnotenia vykonaného nájomcom),
• upraví o odpočítateľné položky, ktoré sa nezahŕňajú do základu dane podľa zákona o dani z príjmov, ale sú súčasťou výsledku hospodárenia (napr. príjem získaný darovaním, napr. finančný dar).

Ktorí daňovníci môžu vykázať daňovú stratu za rok 2021?

Daňovú stratu v roku 2021 môžu vykázať právnické a fyzické osoby, ktoré majú príjem z podnikania (podľa § 6 ods. 1 zákona) a z inej samostatne zárobkovej činnosti (podľa § 6 ods. 2 zákona), za predpokladu, že uplatňujú preukázateľné výdavky a vedú daňovú evidenciu alebo účtujú v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva.

Základ dane alebo daňovú stratu zistíme z:

• rozdielu medzi príjmami a výdavkami u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva,
• rozdielu medzi výnosmi a nákladmi (výsledku hospodárenia) u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva.

Daňovú stratu nemôžu vykázať tie fyzické osoby, ktoré síce majú príjem z podnikania alebo inej samostatne zárobkovej činnosti, ale uplatňujú si tzv. paušálne výdavky t. j. percentom z príjmov a zároveň fyzické osoby, ktoré síce uplatňujú preukázateľné výdavky, ale majú príjmy:

• zo závislej činnosti, t. j. podľa § 5 zákona,
• z prenájmu nehnuteľnosti, t. j. podľa § 6 ods. 3 zákona,
• z použitia diela a umeleckého výkonu, t. j. podľa § 6 ods. 4 zákona,
• z kapitálového majetku, t. j. podľa § 7 zákona,
• ostatné, podľa § 8 zákona.

Koho sa týkajú zmenené pravidlá odpočtu daňovej straty od roku 2021?

Nové pravidlá pre odpočet daňovej straty spoločnosti a SZČO prvýkrát uplatnia na straty vykázané za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2020, teda pri kalendárnom roku sa prvýkrát bude strata odpočítavať po novom v daňovom priznaní za rok 2021.

Zmenené pravidlá umorenia daňovej straty sa týkajú:

• mikrodaňovníkov - pod novým pojmom v zákone o dani z príjmov rozumieme daňovníkov (fyzické aj právnické osoby), ktorých príjmy (výnosy) nepresiahnu sumu 49 790 €, čo predstavuje sumu obratu pre povinnosť registrácie platiteľa DPH. Daňovník môže prvýkrát štatút „mikrodaňovníka“ nadobudnúť za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr od 1.1.2021,
• SZČO s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona a právnické osoby, ktoré nie sú mikrodaňovníkmi.

Daňovník má možnosť daňovú stratu odpočítať od základu dane právnickej osoby a čiastkového základu dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 6 ods. 1 a § 6 ods. 2.

Odpočítanie daňovej straty (tzv. umorenie) od základu dane a spôsob odpočtu je definovaný v § 30 zákona o dani z príjmov.

Nové pravidlá pre odpočet daňovej straty vykázanej za zdaňovacie obdobie začínajúce od 1.1.2020

Nové pravidlá umorenia daňovej straty:

• všetci daňovníci majú možnosť odpočítania daňovej straty počas 5-tich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období počnúc rokom 2021. Mení sa tak lehota odpočtu daňovej straty z pôvodných 4-roch na 5 rokov;
• daňovníci, na ktorých sa nevťahuje štatút mikrodaňovníka majú možnosť každoročného odpočtu daňovej straty v maximálnej výške 50 % zo základu dane (čiastkového základu dane). Z uvedeného vyplýva, že sa upúšťa od rovnomernosti umorenia daňovej straty. Daňovníkom tak nezaniká nárok na umorenie daňovej straty v nasledujúcom zdaňovacom období v alikvotnej výške (jednej pätiny), ale majú možnosť umorenia daňovej straty až do 5-teho roka nasledujúceho po roku, za ktorý daňovú stratu vykázali. (Pred zavedením nových pravidiel, ak si daňovník neuplatnil ¼ daňovej straty v nasledujúcom zdaňovacom období, zanikol mu nárok na jej odpočet);
• mikrodaňovník má možnosť odpočtu daňovej straty počas 5-tich po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to v ľubovoľnej výške. Znamená to, že na daňovníka sa nevzťahuje podmienka umorenia daňovej straty vo výške 50 % základu dane (čiastkového základu dane u SZČO) a má možnosť sa slobodne rozhodnúť, v akom pomere daňovú stratu umorí počas nasledujúcich zdaňovacích období. Daňové straty môže umoriť až do výšky základu dane. Je dôležité spomenúť, že uvedená skutočnosť sa vzťahuje až na daňové straty vykázane najskôr za rok 2021, ako sa uvádza v prechodných ustanoveniach zákona o dani z príjmov. V súlade s § 52zzb ods. 5 zákona o dani z príjmov, si môže daňovník so statusom mikrodaňovníka odpočítať daňovú stratu do výšky základu dane, ak by ju vykázal, až za zdaňovacie obdobie 2021. Ak by vykázal daňovú stratu už za rok 2020, mohol by si odpočítať len 50 % zo základu dane, ako to vyplýva aj z § 52zza ods. 16 zákona o dani z príjmov.
  

Ostatné pravidlá odpočtu daňovej straty sa nemenia:

1. daňovník má možnosť uplatnenia celej ročnej výšky odpočtu daňovej straty, aj keď jeho zdaňovacie obdobie bolo kratšie ako rok (napr. z dôvodu zmeny účtovného obdobia z kalendárneho na hospodársky rok alebo naopak),
2. ak daňovník, zanikol v dôsledku zrušenia bez likvidácie a začal daňovú stratu odpočítavať alebo mu vznikol nárok na jej odpočítanie, v odpočítavaní daňovej straty môže pokračovať právny nástupca. Ak je právnych nástupcov viac, daňovú stratu si môže odpočítať každý právny nástupca v pomernej výške, podľa výšky podielu na vlastnom imaní daňovníka, ktorý zanikol. Podmienky na odpočet daňovej straty u právneho nástupcu:

• zanikajúci daňovník začal daňovú stratu odpočítavať alebo mu vznikol nárok na odpočet,
• zanikajúci daňovník má štatút daňovníka dane z príjmov právnických osôb,
• právny nástupca má štatút daňovníka dane z príjmov právnických osôb,
• účelom zániku daňovníka nebolo iba zníženie či vyhnutie sa daňovej povinnosti.

Nové pravidlá pre odpočet daňovej straty a status mikrodaňovníka prispievajú k možnosti daňovej optimalizácie (legálnej minimalizácii daňovej povinnosti).

Aké daňové straty je možné odpočítať v daňovom priznaní za rok 2021?

V daňovom priznaní za rok 2021 bude možné si odpočítať (pri zdaňovacom období kalendárny rok pri neuplatnení mimoriadneho odpočtu daňovej straty):

• 1/4 daňovej straty za rok 2017 (ide o poslednú štvrtinu),
• 1/4 daňovej straty za rok 2018 (ide o tretiu štvrtinu),
• 1/4 daňovej straty za rok 2019 (ide o druhú štvrtinu),
• daňovú stratu za rok 2020 (podľa pravidiel uvedených vyššie).

Príklad na odpočet daňovej straty za zdaňovacie obdobie roku 2021 u mikrodaňovníka

Spoločnosť S, s. r. o. začala podnikať v roku 2018. Spoločnosť spĺňa kritéria mikrodaňovníka podľa zákona o dani z príjmov.

V jednotlivých rokoch vykázala:

• za rok 2018 daňovú stratu vo výške - 5 000 €,
• za rok 2019 základ dane vo výške 3 000 €,
• za rok 2020 základ dane vo výške 2 000 €,
• za rok 2021 daňovú stratu vo výške - 15 000 €,
• za rok 2022 základ dane vo výške 5 500 €,
• za rok 2023 základ dane vo výške 5 000 €,
• za rok 2024 základ dane vo výške 2 000 €,
• za rok 2025 základ dane vo výške 1 500 €,
• za rok 2026 základ dane vo výške 2 500 €.

Spoločnosť S, s. r. o. v uvedenom príklade využila možnosť odpočtu daňovej straty v maximálnej výške, t. j. do výšky základu dane počas nasledujúcich piatich rokov.

Zámerne sme uviedli, že mikrodaňovník vykázal daňovú stratu až za rok 2021, aby si mohol odpočítať daňovú stratu až do výšky základu dane a nie len vo výške 50 % základu dane, ako by to bolo v prípade, ak by vykázal daňovú stratu za rok 2020.

Príklad na odpočet daňovej straty za zdaňovacie obdobie roku 2021 u daňovníka, ktorý nie je mikrodaňovníkom

Spoločnosť S, s. r. o. začala podnikať v roku 2018. Spoločnosť nespĺňa kritéria mikrodaňovníka podľa zákona o dani z príjmov.

V jednotlivých rokoch vykázala:

• za rok 2018 daňovú stratu vo výške - 5 000 €,
• za rok 2019 základ dane vo výške 3 000 €,
• za rok 2020 základ dane vo výške 2 000 €,
• za rok 2021 daňovú stratu vo výške - 15 000 €,
• za rok 2022 základ dane vo výške 5 500 €,
• za rok 2023 základ dane vo výške 5 000 €,
• za rok 2024 základ dane vo výške 2 000 €,
• za rok 2025 základ dane vo výške 1 500 €,
• za rok 2026 základ dane vo výške 2 500 €.

Spoločnosť S, s. r. o., ako mikrodaňovník má možnosť umoriť si celú daňovú stratu z roku 2021. Ak by spoločnosť nespĺňala kritériá mikrodaňovníka, z uvedeného príkladu vyplýva, že by jej zanikol nárok na odpočet daňovej straty z roku 2021 vo výške 6 750 € po 5-tich rokoch umorovania.