Ako sa zdaňujú kryptomeny (virtuálne meny), čo predstavuje predmet dane pri kryptomenách a kto je daňovníkom? Od 1. októbra 2018 je účinná novela zákona o dani z príjmov, ktorá upravuje aj zdaňovanie kryptomien.
So zväčšujúcim sa rozmachom a používaním virtuálnych mien (kryptomien) bolo prijaté Metodické usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/10386/2018-721 k postupu zdaňovania virtuálnych mien (ďalej len „Metodické usmernenie k postupu zdaňovania virtuálnych mien“), ktoré okrem zdaňovania týchto mien upravuje aj ich účtovanie a oceňovanie.
Dňom 1. 10. 2018 vstupuje do platnosti novela zákona č. 213/2018 Z. z. o dani z poistenia a o zmene a doplnení niektorých zákonov, v ktorej sa ustanovujú aj zmeny zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov a jeho doplnenie o oceňovanie virtuálnej meny reálnou hodnotou. Táto novela upravuje aj zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“), v ktorom tiež zakotvuje pojmy týkajúce sa kryptomien a spôsobu ich zdaňovania. Nadväznosť v účtovníctve na túto novelu bude pravdepodobne od 1.1.2019.
Čo je to kryptomena (virtuálna mena)?
Kryptomenou (virtuálnou menou) sa podľa Metodického usmernenia k postupu zdaňovania virtuálnych mien chápe digitálny nositeľ hodnoty, ktorý nie je vydaný ani garantovaný centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, ani nie je nevyhnutne naviazaný na zákonné platidlo a nemá právny status meny, resp. peňazí, avšak je akceptovaný niektorými fyzickými alebo právnickými osobami ako platobný prostriedok a ktorý je možné prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať.
Kryptomeny sa nepovažujú za elektronické peniaze. Elektronické peniaze uchovávajú peňažnú hodnotu elektronicky, vrátane magnetického záznamu a sú prijímané fyzickými a právnickými osobami. Medzi elektronické peniaze môžeme zaradiť napríklad kreditné a debetné karty.
Najznámejšou virtuálnou (krypto) menou je bezpochyby bitcoin, o ktorý sa stará decentralizovaná sieť postavená na technológii blockchain, ktorá svojou činnosťou overuje transakcie a stará sa o správne fungovanie tejto virtuálnej meny. Okrem bitcoinu poznáme aj iné virtuálne meny ako Ether, Litecoin, Ripple a pod. Kryptomeny nemožno považovať za štandardné peniaze (pretože sa ich hodnota neodvíja od nariadení vlády, a teda nie sú zákonnou menou krajiny), ktorými je napríklad euro alebo dolár, nazývajúce sa aj fiat peniaze. Pokladajú sa skôr za investíciu.
Zdaňovanie kryptomien – príjem z predaja virtuálnej meny
Zdaňovanie daňou z príjmov vo všeobecnosti upravuje zákon o dani z príjmov. Predmetom dane z príjmov je príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka. Predmetom dane daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania, sú príjmy z činností, z ktorých dosahuje zisk, resp. činností, z ktorých sa dá zisk dosiahnuť. Zdaneniu podlieha iba zdaniteľný príjem, ktorý je predmetom dane a nie je od nej oslobodený podľa zákona o dani z príjmov alebo medzinárodnej zmluvy.
Príjem plynúci z predaja kryptomeny (virtuálnej meny) sa považuje za predmet dane, ktorý nie je od dane oslobodený, t. z. že je považovaný za zdaniteľný príjem podľa zákona o dani z príjmov.
Za predaj kryptomeny sa podľa zákona o dani z príjmov od 1.10.2018 považuje výmena virtuálnej meny za majetok, výmena virtuálnej meny za inú virtuálnu menu, výmena virtuálnej meny za poskytnuté služby alebo odplatný prevod virtuálnej meny.
Kto je pri zdaňovaní príjmu z kryptomeny (virtuálnej meny) daňovníkom
Spôsoby zdaňovania kryptomien (virtuálnych mien) sa líšia v závislosti od typu daňovníka. Daňovník môže byť:
- nepodnikateľ, t. j. osoba upravená v § 2 písm. d) zákona o dani z príjmov - ide o daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou, napr. fyzickú osobu s trvalým pobytom na území Slovenskej republiky a obvykle sa tu zdržiavajúcu,
- podnikateľ, t. j. osoba upravená v § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmov – ide o daňovníka, ktorý pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza napríklad z jednoduchého, podvojného účtovníctva alebo z daňovej evidencie.
Čo je predmetom dane z príjmov pri zdaňovaní kryptomien (virtuálnych mien)?
V prípade kryptomien je niekoľko situácií, kedy môže vzniknúť daňovníkovi príjem, ktorý podlieha zdaneniu.
| Podnikateľ | Nepodnikateľ | |
| Príjem z obchodovania s kryptomenou | áno | áno |
| Príjem z ťaženia kryptomeny | áno | áno |
| Iný prípad | Napr. prijatie platby za tovar alebo službu v kryptomene | Napr. prijatie mzdy v kryptomene |
Osobu vykonávajúcu nákup a predaj kryptomeny možno označiť za obchodníka, resp. investora. Ten nakupuje a predáva rôzne druhy kryptomien s cieľom dosiahnuť z týchto transakcií zisk. Obchodník môže byť podnikateľ, ale aj nepodnikateľ, ktorí musia zdaniť zisk v momente predaja kryptomeny.
Predajom kryptomeny tohto obchodníka (a teda aj príjmom z kryptomeny) môže byť výmena jedného typu kryptomeny za iný druh kryptomeny, za nakúpený tovar, poskytnuté služby, ale aj výmena kryptomeny za eurá alebo inú menu, napr. české koruny. V týchto prípadoch sa obchodník musí zaoberať zdanením kryptomeny. Ak by obchodník držal kryptomenu na svojom účte bez žiadneho pohybu, pričom by mu príjem z kryptomeny nevznikal, k zdaňovaniu by nedošlo. K zdaňovaniu by nedošlo ani vtedy, keď by mala osoba kryptomenu v držbe a jej hodnota by narástla. V prípade podnikateľa by musel kryptomenu evidovať vo svojom účtovníctve v ocenení, ktoré upravuje už spomenuté metodické usmernenie (resp. súvisiaca novela zákona o účtovníctve a plánované novely postupov účtovania).
Pri kryptomenách sa často hovorí aj o ich ťažení. Ťaženie kryptomeny (virtuálnej meny) predstavuje spôsob získania kryptomeny odlišný od priamej kúpy kryptomeny. Pod ťažením kryptomeny, napríklad bitcoinu, si možno predstaviť zapožičanie výkonu výkonného hardvéru pre výpočtové úkony spájajúce sa s kryptomenou (napríklad overovanie či transakcie spájajúce sa s kryptomenou sú pravdivé) za odmenu, ktorou je časť kryptomeny (virtuálnej meny). Ťažiť kryptomenu môže nepodnikateľ, ale aj podnikateľ. V prípade kryptomeny teda vzniká situácia, keď na začiatku ťaženia podnikateľ, resp. nepodnikateľ, nevlastní žiadnu kryptomenu a procesom ťaženia mu kryptomena vznikla.
Aj v tomto prípade, ako to bolo v prípade obchodovania s kryptomenou, sa treba zaoberať zdaňovaním kryptomeny (virtuálnej meny) až v momente, keď z nej daňovník dosiahne príjem. Môže ísť o prípad, kedy sa vyťažená kryptomena vymení za inú kryptomenu, za majetok, za poskytnuté služby alebo za peniaze. Ak by si daňovník ponechal kryptomenu na svojom účte bez ďalšieho pohybu, pričom by mu príjem z kryptomeny nevznikal, k zdaňovaniu by nedošlo. Podľa Metodického usmernenia k postupu zdaňovania virtuálnych mien sa kryptomena získaná v procese ťaženia do dňa jej vyradenia z majetku výmenou alebo iným spôsobom eviduje v účtovníctve v podsúvahe alebo v pomocnej knihe.
Ďalším z prípadov, ktorým môže podnikateľ nadobudnúť kryptomenu, je prijatím platby za tovar alebo poskytnuté služby v kryptomene. Nepodnikateľ môže kryptomenu nadobudnúť napr. prijatím mzdy v kryptomene. Prijatie platby za tovar v kryptomene, ale aj prijatie mzdy v kryptomene predstavuje pre dané osoby príjem podliehajúci dani z príjmov. Tento fakt zdôvodňuje Miroslav Marcinčin zo Slovenskej komory daňových poradcov: „Je to pre nich zdaniteľný príjem rovnako, ako keby dostali za svoju činnosť alebo nakladanie s majetkom odmenu v eurách. Napríklad nájomné platené v bitcoinoch.“
Zdaňovanie kryptomien (virtuálnych mien) u nepodnikateľa s neobmedzenou daňovou povinnosťou
Martin Tužinský zo Slovenskej komory daňových poradcov sa vyjadril: „Ako jeden z hlavných problémov z pohľadu zdanenia transakcií s kryptomenami u fyzických osôb je rozlíšenie či ide o príležitostnú transakciu alebo opakované obchodovanie, kedy dochádza k zdaniteľnému príjmu a v akej výške.“
Príjem z predaja kryptomeny (virtuálnej meny) sa považuje za ostatný príjem upravený § 8 zákona o dani z príjmov v prípade, ak daňovník nemá nakúpenú virtuálnu menu zaradenú vo svojom obchodnom majetku. Obchodným majetkom sa podľa zákona o dani z príjmov rozumie súhrn majetkových hodnôt ako pohľadávok, iných práv a peniazmi oceniteľných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela a umeleckého výkonu vo vlastníctve a využíva ich na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov.
Príjem z predaja kryptomeny nadobudnutej ťažbou sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období realizácie predaja tejto kryptomeny. Do základu dane sa nezahŕňa príjem (výnos) z kryptomeny nadobudnutej ťažkou v zdaňovacom období jej vyťaženia (tento príjem sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období realizácie predaja kryptomeny). Do základu dane sa taktiež nezahrnie suma rovnajúca a rozdielu medzi reálnou hodnotou a vstupnou cenou pri kryptomene nadobudnutej kúpou.
Vstupnou cenou kryptomeny (virtuálnej meny) je:
- obstarávacia cena, ak bola kryptomena nadobudnutá kúpou,
- reálna hodnota, ak bola kryptomena nadobudnutá výmenou za inú kryptomenu.
Dosiahnuté zdaniteľné príjmy si daňovník môže znížiť o preukázateľne vynaložené výdavky na dosiahnutie týchto príjmov. V zdaňovacom období predaja virtuálnych mien sú v súlade s § 19 ods. 2 písm. v) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom výdavky (náklady) vo výške úhrnu vstupných cien virtuálnych mien do výšky úhrnu príjmu z predaja virtuálnych mien. Ak sú úhrnné výdavky vyššie ako dosiahnuté príjmy z predaja virtuálnych mien, na rozdiel sa neprihliada, takže v úhrne nemožno dosiahnuť daňovú stratu. Ak daňovník dosiahne stratu z predaja jedného druhu virtuálnej meny a zisk z predaja druhej virtuálnej meny, stratu si započíta so ziskom, pretože ide stále o rovnaký druh príjmu.
Sadzba dane z príjmov závisí od základu dane daňovníka. Ak je základ dane daňovníka:
- menší alebo rovný 35 268,06 € - sadzba dane z príjmov fyzickej osoby bude 19 %,
- väčší ako 35 268,06 € - sadzba dane z príjmov fyzickej osoby bude 25 %.
Netreba zabudnúť, že tento príjem podlieha aj zdravotnému poisteniu vo výške 14 %.
Zdaňovanie kryptomien (virtuálnych mien) u podnikateľa - daňovníka, ktorý pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza napríklad z jednoduchého, podvojného účtovníctva alebo daňovej evidencie
Pri tomto type daňovníka sa príjem dosiahnutý z predaja kryptomeny považuje za zdaniteľný príjem, ktorý je predmetom dane a nie je od nej oslobodený podľa zákona o dani z príjmov alebo medzinárodnej zmluvy.
Pri zisťovaní základu dane, resp. daňovej straty daňovník vychádza z výsledku hospodárenia zisteného v účtovníctve alebo z rozdielu príjmov a výdavkov. Tento výsledok hospodárenia sa následne transformuje na základ dane prostredníctvom § 17 až § 29 zákona o dani z príjmov.
Daňovník má možnosť k dosiahnutému príjmu z kryptomeny uplatniť daňové výdavky najviac do výšky príjmov z predaja primerane podľa § 19 ods. 2. písm. f), t. j. obdobne ako sa postupuje pri akciách.
V neuvedených prípadoch sa pri zahrňovaní nákladov a výnosov z kryptomien (virtuálnych mien) uskutočňuje v súlade so zákonom č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov.
Kryptomeny (virtuálne meny) a DPH
Obchodovanie s kryptomenou (virtuálnou menou) sa považuje za finančnú transakciu, ktorá je podľa rozsudku Európskeho súdneho dvora od dane z pridanej hodnoty oslobodená. Nákup a predaj kryptomien (virtuálnych mien) je teda v rámci Európy od DPH oslobodený. Daň z pridanej hodnoty je však potrebné brať do úvahy, ak sa za nakúpené tovary a služby zaplatí kryptomenou, pretože ako hovorí Miroslav Marcinčin zo Slovenskej komory daňových poradcov: „Dodanie tovarov alebo služieb v kryptomene podlieha DPH rovnako, ako by podliehalo, ak by sa predávalo za eurá.“
Viac informácií o zdaňovaní kryptomien, ich oceňovaní a účtovaní sa nachádza v Metodickom usmernení k postupu zdaňovania virtuálnych mien.
Viac o kryptomenách sa dočítate v článkoch Ako platiť bitcoinom alebo inými kryptomenami v bežnom živote, Aký je rozdiel medzi kryptomenou a blockchainom? alebo v článku Kryptoburzy.
