Transferové oceňovanie sa spája s pojmom závislé osoby. Kto sa považuje za závislé osoby, kedy vzniká kontrolovaná transakcia a aké povinnosti majú závislé osoby v súvislosti s transferovým oceňovaním? Odpovede v skratke nájdete v našom článku.
Transferové oceňovanie upravuje v národnej legislatíve najmä zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“).
Podstata transferového oceňovania spočíva v porovnávaní ceny, resp. ziskovej marže, ktorá bola dosiahnutá v kontrolovanej transakcii s cenou dosiahnutou v nekontrolovanej transakcii. Aby bolo možné lepšie pochopiť túto definíciu, treba bližšie vysvetliť pojem závislé osoby a kontrolované a nekontrolované transakcie.
Kto sa považuje za závislé osoby?
Transferové oceňovanie sa týka závislých osôb, ktorými sú:
- blízke osoby,
- ekonomicky, personálne alebo inak prepojené osoby alebo subjekty,
- osoby alebo subjekty, ktoré sú na účely konsolidácie súčasťou konsolidovaného celku.
Blízkou osobou je príbuzný v priamom rade, súrodenec a manžel. Iné osoby v pomere rodinnom alebo obdobnom sa pokladajú za osoby sebe navzájom blízke, ak by ujmu, ktorú utrpela jedna z nich, druhá dôvodne pociťovala ako vlastnú ujmu. Za osoby v priamom rade sa považuje napr. matka, dcéra alebo vnučka a za osoby v obdobnom vzťahu druh alebo družka, ak spolu žijú v jednej domácnosti so spoločnou kasou.
Ekonomickým prepojením alebo personálnym prepojením sa rozumie účasť osoby/subjektu na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby/subjektu, resp. vzájomný vzťah medzi osobami/subjektmi, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby, jej blízkej osoby/subjektu alebo v ktorých má táto osoba, jej blízka osoba/subjekt priamy majetkový podiel alebo nepriamy majetkový podiel. Účasťou na majetku, kontrole alebo vedení druhej osoby sa rozumie podiel najmenej vo výške 25,00 %, ktorý môže byť:
- priamym podielom – ide o podiel najmenej 25,00 % na základom imaní, zisku alebo na hlasovacích právach inej právnickej osoby,
- nepriamym podielom – vypočíta sa súčinom percentuálnej výšky priamych podielov vydelených stomi, pričom sa následne tento výsledok vynásobí stomi,
- nepriamym odvodeným podielom - vypočíta sa ako súčin nepriamych podielov. Tento podiel sa použije iba na výpočet výšky účasti jednej osoby/subjektu na majetku alebo kontrole inej osoby/subjektu, ak táto osoba/subjekt má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb/subjektov, z ktorých každý má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby alebo subjektu. Ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 % a viac, všetky osoby alebo subjekty, prostredníctvom ktorých sa jeho výška počítala, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu.
Vedením inej osoby/subjektu sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov, dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby alebo subjektu k tejto právnickej osoby alebo subjektu, pričom pri vedení netreba skúmať, či výška podielu osoby na majetku inej osoby dosahuje 25,00 %.
Príklad na priamy podiel: Firma Nábytok, s.r.o. vlastní 70 % firmy Postele, s.r.o. Firmy Nábytok, s.r.o. a Postele, s.r.o. sa považujú za závislé osoby, pričom ide o ekonomické prepojenie s priamym podielom vo výške 70 %.
Príklad na nepriamy podiel: Firma Nábytok, s.r.o. vlastní 60 % firmy Stoličky, s.r.o., pričom táto firma vlastní 40 % firmy Stolíky, s.r.o. Podiel firmy Nábytok, s.r.o. vo firme Stolíky, s.r.o. sa vypočíta ako 60/100 x 40/100 = 0,24 x 100 = 24 %. Keďže je podiel menší ako 25 %, firmy Nábytok, s.r.o. a Stolíky, s.r.o. nie sú závislými osobami.
Príklad na nepriamy odvodený podiel: Firma Nábytok, s.r.o. vlastní 99 % firmy Postele, s.r.o., pričom táto firma vlastní 24 % firmy Stolíky, s.r.o. Firma Nábytok, s.r.o. taktiež vlastní 70 % firmy Stoličky, s.r.o., pričom táto firma vlastní 40 % firmy Stolíky, s.r.o. Nepriamy podiel firmy Nábytok, s.r.o. vo firme Stolíky, s.r.o. cez podnik Postele, s.r.o. sa vypočíta ako: 0,99 x 0,24 = 0,2376 x 100 = 23,76 % a cez podnik Stoličky, s.r.o. sa vypočíta ako: 0,7 x 0,4 = 0,28 x 100 = 28 %. Keďže ide o výpočet nepriameho odvodeného podielu, tieto nepriame podiely treba spočítať, t. j. nepriamy odvodený podiel je 51,76 %. Ako sme už vyššie spomínali, ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 % a viac, všetky subjekty, prostredníctvom ktorých sa tento podiel počítal, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku podielu, t. j. ekonomicky prepojená je aj firma Postele, s.r.o. s firmou Stolíky, s.r.o. aj napriek tomu, že priamy podiel medzi nimi je iba 24 %.
Príklad na personálne prepojenie I.: Pán Tomek je konateľom (nie vlastníkom) vo firmách Tlačiareň, s.r.o. a Rozvoz, s.r.o. Obe tieto firmy sa považujú za závislé osoby, pričom ide o personálne prepojenie. Ak by pán Tomek vlastnil a bol konateľom firmy Tlačiareň, s.r.o. a Rozvoz, s.r.o., išlo by o ekonomické a personálne prepojenie týchto subjektov.
Príklad na personálne prepojenie II.: Otec Roman vlastní firmu Otec, s.r.o. a syn Adam má založenú živnosť Adam Tomek – strojár. Firmy Otec, s.r.o. a Adam Tomek – strojár sa považujú za závislé osoby, pričom ide o personálne prepojenie.
Iným prepojením je právny vzťah, resp. iný obdobný vzťah, vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty. Ide o vzťah osôb, ktoré nespĺňajú charakteristiku ekonomického alebo personálneho prepojenia a taktiež nie sú ani blízke osoby, ale počas zdaňovacieho obdobia medzi sebou vykonali transakcie, pomocou ktorých si znížili základ dane.
V zákone o dani z príjmov je definovaná aj zahraničná závislá osoba, ktorou sa rozumie vzájomne prepojená tuzemská fyzická osoba, tuzemská právnická osoba alebo tuzemský subjekt so zahraničnou fyzickou osobou, zahraničnou právnickou osobou alebo zahraničným. Rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky a vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú vzájomne prepojení a vzájomný vzťah medzi týmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi.
Príklad na zahraničnú závislú osobu: Tuzemská firma Nábytok, s.r.o. vlastní 50 % firmy Nábytok CZ, s.r.o., ktorá má sídlo v Českej republike. Tieto dva subjekty sa považujú za zahraničné závislé osoby.
Čo je to kontrolovaná transakcia?
Kontrolovanou transakciou sa podľa zákona o dani z príjmov rozumie právny, resp. obdobný, vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami, pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami z podnikania, z inej samostatne zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem z činnosti alebo z nakladania s majetkom.
Za kontrolovanú transakciu sa nepovažuje prenájom, z ktorého plynú príjmy z prenájmu (ak ide o nehnuteľnosť nezaradenú do obchodného majetku) a nájomcom je fyzická osoba, ktorá túto nehnuteľnosť využíva na osobné účely.
Nekontrolovanou transakciou sa rozumie transakcia vykonaná medzi subjektami, ktoré nie sú závislými osobami.
Príklad na kontrolovanú transakciu: Firma Nábytok, s.r.o. a Stolík, s.r.o. sú závislými osobami. Všetky transakcie medzi týmito firmami sa považujú za kontrolované transakcie, napr. predaj tovaru medzi závislými osobami a jeho následná úhrada. Firma Nábytok, s.r.o. predáva svoje výrobky aj firme Komody, s.r.o., ktorá nie je jej závislou osobou. Všetky transakcie medzi firmou Nábytok, s.r.o. a Komody, s.r.o. sa považujú za nekontrolované transakcie.
Transferové oceňovanie a základ dane
Ako sme už vyššie spomínali, transferové oceňovanie spočíta v porovnávaní ceny, resp. ziskovej marže, ktorá bola dosiahnutá v kontrolovanej transakcii s cenou dosiahnutou v nekontrolovanej transakcii. Ak sú tieto transakcie porovnateľné, potom by ceny, resp. ziskové marže, mali byť rovnaké. Ak tieto transakcie nie sú priamo porovnateľné, treba vykonať úpravy týchto transakcií tak, aby sa dali priamo porovnať.
S transferovým oceňovaním súvisí vyhotovenie transferovej dokumentácie, kde sa väčšinou uvádzajú informácie o závislých osobách a transakcie s nimi vykonané. Ak firma vykonáva kontrolované transakcie so závislými osobami, treba to zohľadniť aj v daňovom priznaní.
Transferové oceňovanie súvisí aj s pojmom princíp nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by si medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných transakciách za porovnateľných okolností v príslušných obdobiach.
Ak by boli zistené rozdiely medzi kontrolovanými a nekontrolovanými transakciami, pričom by sa prihliadlo na podmienky v ktorých boli vykonané, treba pristúpiť k úprave základu dane, ktorú určuje zákon o dani z príjmov v § 17 ods. 5. Súčasťou základu dane závislej osoby je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomernú časť výdavkov (nákladov) vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak:
- tieto výdavky (náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby,
- by musela sama znášať tieto výdavky (náklady) alebo by si musela takú službu objednať u nezávislých osôb, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,
- suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu,
- preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.
V § 17 ods. 6 zákona o dani z príjmov je definované, že ak daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou vykonal úpravu základu dane podľa vyššie spomenutého postupu alebo ak bola správcom dane vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu, môže iná závislá osoba, ktorá je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou, vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie, ktoré podliehali úprave podľa vyššie spomínaného postupu.
Príklad na úpravu základu dane: Spoločnosť Nábytok, s.r.o. a Stolík, s.r.o. sú tuzemské závislé osoby. Na konci roka firma Nábytok, s.r.o. zistila, že má povinnosť zvýšiť svoj základ dane o 1 000 € v súlade s § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov. Aby firma Stolík, s.r.o. nebola dvojito zdanená, uplatní postup podľa § 17 ods. 6 zákona o dani z príjmov a zníži si svoj základ dane o 1 000 €.
Praktické príklady ako sa v malej firme vysporiadať s transferovým oceňovaním nájdete v článku Transferové oceňovanie v praxi v malých firmách.
Kedy a komu vzniká povinnosť viesť transferovú dokumentáciu v roku 2021 nájdete v článku Transferové oceňovanie a dokumentácia v roku 2021.
