Od roku 2014 priniesla novela zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov pre podnikateľov prísnejšie podmienky zdaňovania neuhradených záväzkov.
Novela zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov sa dotkla aj zmeny v zdaňovaní záväzkov, konkrétne v § 17 ods. 27 a 32. Počnúc rokom 2014 platia prísnejšie pravidlá pre úpravu základu dane o neuhradené záväzky. Zmena sa týka predovšetkým postupného zvyšovania základu dane o výšku neuhradeného záväzku alebo jeho časti v závislosti od počtu dní, ktoré uplynuli od jeho lehoty splatnosti. Do roku 2013 sa upravoval základ dane len o neuhradené záväzky, ktoré boli po lehote splatnosti viac ako 36 mesiacov.
Zdaňovanie neuhradených záväzkov od roku 2014
Základ dane sa bude upravovať o neuhradené záväzky prislúchajúce k výdavku (nákladu), ktorý je daňovo uznaným výdavkom podľa § 19 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov. Táto úprava základu dane sa vzťahuje aj na výdavok (náklad) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania. Úprava základu dane sa týka aj neuhradenej časti záväzkov, ako aj záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu).
Zvyšovanie základu dane v závislosti od lehoty splatnosti záväzku
Daňovník upraví o výšku záväzku základ dane tak, aby zvýšenie základu dane, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, uplynula doba dlhšia ako:
- 360 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti,
- 720 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 50 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti,
- 1 080 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti.
Dôležité je poznamenať, že dohodnutú lehotu splatnosti záväzku na účely tohto ustanovenia nie je možné predĺžiť. Na prípadné predĺženie lehoty splatnosti záväzku po dohode medzi dlžníkom a veriteľom sa tak z pohľadu zdanenia nebude prihliadať. V tejto súvislosti pripomíname, že od 1. februára 2014 sa novelou zákona č 513/1991 Zb. Obchodný zákonník ustanovila maximálna lehota splatnosti peňažného záväzku na 60 dní, o ktorej sa dočítate viac v našom článku Zmeny v obchodnom zákonníku od 1. 2. 2013. Novelou zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov dochádza aj k zjednoteniu lehôt na zdaňovanie neuhradených záväzkov s lehotami na zahrnutie opravných položiek do daňových výdavkov podľa § 21 ods. 14. V praxi by to malo znamenať, že pri neuhradenom záväzku z pohľadu dlžníka, resp. nezinkasovanej pohľadávke z pohľadu veriteľa si dlžník základ dane zvýši a veriteľ základ dane zníži o rovnakú sumu v rovnakom roku.
Príklad na úpravu základu dane o výšku neuhradeného záväzku
Firme vznikol záväzok vo výške 10 000 eur za nakúpený tovar s dohodnutou lehotou splatnosti celej menovitej hodnoty záväzku 1. júla 2013. Ako sa bude upravovať základ dane za roky 2014, 2015 a 2016 ak tento záväzok nebude uhradený?
| Rok | Úprava základu dane |
| 2014 | V tomto roku uplynulo 360 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, preto si firma zvýši základ dane o 20 % jeho menovitej hodnoty, čo je 2 000 eur (20 % z 10 000 eur). |
| 2015 | V tomto roku uplynulo 720 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku. V minulom roku bol zvýšený základ dane o 2 000 eur. V úhrne má v tomto roku predstavovať zvýšenie základu dane 50 % menovitej hodnoty záväzku, čo je 5 000 eur (50 % z 10 000 eur). Znamená to, že firma musí v tomto roku zvýšiť základ dane o 3 000 eur (5 000 – 2 000 eur). |
| 2016 | V tomto roku uplynulo 1 080 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku. V minulosti bol zvýšený základ dane spolu o 5 000 eur. V úhrne má v tomto roku predstavovať zvýšenie základu dane 100 % menovitej hodnoty záväzku, čo je 10 000 eur (100 % z 10 000 eur). V tomto roku firma musí zvýšiť základ dane o 5 000 eur (10 000 – 5 000 eur). |
Príklad na úpravu základu dane o výšku neuhradenej časti záväzku
Firme vznikol záväzok vo výške 10 000 eur za nakúpený tovar s dohodnutou lehotou splatnosti celej menovitej hodnoty záväzku 1. júla 2013. Tento záväzok bude firma vzhľadom na svoje finančné problémy splácať nasledovne: v roku 2014 splatí 2 000 eur, v roku 2015 splatí 3 000 eur, v roku 2016 splatí 5 000 eur. Ako sa bude upravovať základ dane za roky 2014, 2015 a 2016 ak bude tento záväzok uhrádzaný postupne?
| Rok | Úprava základu dane |
| 2014 | V tomto roku uplynulo 360 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku. V tomto roku firma splatila 2 000 eur a nesplatená časť záväzku je 8 000 eur (10 000 – 2 000). Firma preto zvýši základ dane o 20 % z nesplatenej časti záväzku, čo je 1 600 eur (20 % z 8 000). |
| 2015 | V tomto roku uplynulo 720 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku. V tomto roku firma splatila 3 000 eur a nesplatená časť záväzku je 5 000 eur (10 000 – 2 000 – 3 000 eur). V minulom roku bol zvýšený základ dane o 1 600 eur. V úhrne má v tomto roku predstavovať zvýšenie základu dane 50 % z nesplatenej časti záväzku, čo je 2 500 eur (50 % z 5 000 eur). Znamená to, že firma musí v tomto roku zvýšiť základ dane o 900 eur (2 500 – 1 600 eur). |
| 2016 | V tomto roku firma splatila 5 000 eur a záväzok je v plnej výške splatený, resp. nesplatená časť záväzku je 0 eur (10 000 – 2 000 – 3 000 – 5 000 eur). V minulosti bol zvýšený základ dane spolu o 2 500 eur. Firma na konci roka už neeviduje žiadny záväzok alebo jeho nesplatenú časť a preto v tomto roku zníži základ dane o 2 500 eur (1 600 + 900 eur). |
Následná úhrada záväzku, o ktorý sa zvýšil základ dane, jeho zánik alebo premlčanie
Podľa § 17 ods. 32 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov, ak po období, v ktorom bol základ dane zvýšený o 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti dôjde k úhrade tohto záväzku alebo jeho časti, tak sa základ dane zníži o výšku uhradeného záväzku v tom zdaňovacom období, v ktorom bol záväzok alebo jeho časť uhradená. Situácie, ktoré sa týkajú následne uhradených záväzkov alebo ich nesplatených častí, o ktoré bol základ dane zvýšený o menej ako 100 % menovitej hodnoty alebo ich nesplatených častí zákon priamo neupravuje. Z toho vyplýva, že pri ich úhrade k úprave základu dane dôjde len v pomernej časti, aby úhrnná výška zvýšeného základu dane zodpovedala výške podľa § 17 ods. 27 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov.
Ak dôjde k premlčaniu alebo zániku neuhradeného záväzku, tak v tom zdaňovacom období, v ktorom sa účtuje o výnose, sa zníži základ dane o výšku zaúčtovaného výnosu. V podvojnom účtovníctve by sa o takomto zániku alebo premlčaniu záväzku účtovalo na strane Má dať účtu 321 – Dodávatelia so súvzťažným zápisom na strane Dal účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Preto sa z dôvodu zamedzenia dvojnásobného zdanenia týchto záväzkov uplatňuje vyššie uvedené zníženie základu dane. V kontexte premlčania záväzkov pripomíname, že podľa Obchodného zákonníka platí všeobecná premlčacia lehota štyri roky.
Príklad na úpravu základu dane pri odpustení časti záväzku
Firme vznikol záväzok vo výške 10 000 eur za nakúpený tovar s dohodnutou lehotou splatnosti celej menovitej hodnoty záväzku 1. júla 2013. V roku 2016 bolo odpustených z tohto záväzku 1 000 eur. Ako sa bude upravovať základ dane za roky 2014, 2015 a 2016?
| Rok | Úprava základu dane |
| 2014 | V tomto roku uplynulo 360 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, preto si firma zvýši základ dane o 20 % jeho menovitej hodnoty, čo je 2 000 eur (20 % z 10 000 eur). |
| 2015 | V tomto roku uplynulo 720 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku. V minulom roku bol zvýšený základ dane o 2 000 eur. V úhrne má v tomto roku predstavovať zvýšenie základu dane 50 % menovitej hodnoty záväzku, čo je 5 000 eur (50 % z 10 000 eur). Znamená to, že firma musí v tomto roku zvýšiť základ dane o 3 000 eur (5 000 – 2 000 eur). |
| 2016 | V tomto roku bolo firme odpustených 1 000 eur z menovitej hodnoty záväzku. Výnos zaúčtovaný v tejto súvislosti bude vo výške 1 000 eur, čím sa zvýši základ dane. V tomto roku uplynulo 1 080 dní od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku. V minulosti bol zvýšený základ dane spolu o 5 000 eur. V úhrne má v tomto roku predstavovať zvýšenie základu dane 100 % menovitej hodnoty záväzku, čo je po novom 9 000 eur (100 % z 9 000 eur). Preto firma zvýši základ dane o 4 000 eur (9 000 – 5 000 eur). V konečnom dôsledku tak firma v roku 2016 zvýši základ dane o 5 000 eur (+ 1 000 + 4 000 eur). |
Zdaňovanie neuhradených záväzkov sa nevzťahuje na všetkých
Uvedené ustanovenie o úprave základu dane o neuhradené záväzky sa netýka všetkých podnikateľov.
Podľa § 17 ods. 27 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov sa vzťahuje len na daňovníkov
účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva a daňovníkov, ktorí vykazujú výsledok hospodárenia podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo (IFRS).
Výnimkou z daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva je daňovník, na ktorého bol vyhlásený konkurz, ktorý základ dane o výšku neuhradených záväzkov neupravuje. Z uvedeného ustanovenia tiež vyplýva, že úprava základu dane sa nevzťahuje na podnikateľov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva, ale ani na fyzické osoby - podnikateľov, ktoré vedú daňovú evidenciu alebo si uplatňujú paušálne výdavky, subjekty verejnej správy alebo neziskové organizácie.
