Ako sa zdaňujú elektronicky dodávané služby, ktorými sú napríklad webináre, či činnosti blogerov, youtuberov a vlogerov? Ako musia postupovať z hľadiska dane z príjmov a DPH?
V súčasnosti dochádza k nárastu ľudí, ktorí na svoju zárobkovú činnosť využívajú na trhu dostupné online prostriedky. Ide o rôznych youtuberov, blogerov, vlogerov, influencerov, prenos online seminárov, webinárov, online koučing, predaj ebookov, poskytovanie online pomôcok, uverejňovanie podcastov a pod. Zjednodušene je možné predošlé formy online „komunikácie“ zhrnúť pod pojem „elektronicky dodávané služby“. A keďže dnešná doba si priam vyžaduje zapojenie online nástrojov, je zrejmé, že objem elektronicky dodávaných služieb bude narastať.
Elektronicky dodávané služby a daň z príjmov fyzických osôb
Na úvod je potrebné spomenúť skutočnosť, že súčasné znenie zákona č. 595/2003 Z. z o dani z príjmov (ďalej aj „zákon o dani z príjmov“) v žiadnom ustanovení nerieši osobitne zdaňovanie poskytovateľov elektronicky dodávaných služieb. V tom prípade je potrebné sa zamerať na podnikanie vo všeobecnosti.
Pre fyzické osoby platí, že ak na území Slovenskej republiky získajú povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie, vzniká im zároveň aj povinnosť registrácie na daň z príjmov. Otázkou však je, kedy sa určitá činnosť začína považovať za podnikanie. Vychádzajúc zo zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (ďalej aj „živnostenský zákon“) sa živnostenským podnikaním, resp. živnosťou rozumie sústavná činnosť prevádzkovaná samostatne, vo vlastnom mene, na vlastnú zodpovednosť, za účelom dosiahnutia zisku a za podmienok ustanovených živnostenským zákonom.
Znamená to, že pokiaľ poskytovatelia takýchto elektronicky dodávaných služieb (youtuberi, blogeri, vlogeri, influenceri, online koučovia a pod.) vykonávajú dané činnosti pravidelne, s cieľom dosahovania pravidelných ziskov, bez pokynov tretej osoby - zamestnávateľa, takéto vykonávanie činností spĺňa charakteristické znaky podnikania. V takomto prípade by sa poskytovatelia elektronických služieb mali registrovať na daňovom úrade na daň z príjmov a žiadať tak o pridelenie daňového identifikačného čísla.
Od živnostenského podnikania v rámci elektronicky dodávaných služieb je potrebné odlíšiť aj činnosti, ktoré sa za živnostenské podnikanie nepovažujú. Ide napríklad o slobodné povolania alebo činnosť na základe autorskej zmluvy, príp. zmluvy o dielo. Aj vykonávanie inej samostatnej zárobkovej činnosti si však vyžaduje registráciu na daň z príjmov fyzických osôb. Ak ide len o pasívne príjmy napríklad autorov alebo sa uplatňuje zrážková daň, nie je registrácia na daňovom úrade potrebná. Viac k danej téme nájdete v článku Zdaňovanie príjmov autorov v roku 2020.
Fyzická osoba, ktorá na území SR získa povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom získala povolenie alebo oprávnenie na podnikanie.
Zákon o dani z príjmov upravuje príjmy z podnikania alebo príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti v ustanoveniach § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov.
Ak ale vykonávané činnosti poskytovateľov elektronických služieb nespĺňajú definíciu podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti, a teda registrácia na daňovom úrade sa nevyžaduje, ale z takýchto činností plynie príjem, neznamená to, že príjem nie je potrebné zdaniť. Ide o príjem, hoci nepravidelný, ktorý spadá pod ostatné príjmy § 8 zákona o dani z príjmov. Aj keď sa registrácia na daňovom úrade nevyžaduje, takto dosiahnutý príjem sa uvádza v daňovom priznaní a zdaňuje, ak daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie (ak dosiahol príjmy v takej výške, ktorá je zákonne stanovená pre povinnosť podať daňové priznanie v príslušnom roku). Zároveň platí, že ak ide o príležitostnú činnosť, príjmy z takejto príležitostnej činnosti môžu byť za splnenia určitých podmienok oslobodené do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. g) zákona o dani z príjmov. Ak príjmy z príležitostnej činnosti presiahnu hranicu 500 eur, do daňového priznania sa uvádza iba suma, ktorá presahuje hranicu. Pozor treba dať aj na výdavky, pretože tie sa následne nezahrnú v plnej výške, ale zistia sa rovnakým pomerom ako je pomer príjmov po oslobodení a pred oslobodením. Viac o možnom oslobodení príjmov do 500 eur sa dočítate napríklad v článku Zdaňovanie (príležitostných) príjmov za predaj rúšok u fyzickej osoby
Online poskytované služby mnohokrát presahujú hranice Slovenskej republiky, preto sa celkom bežne stáva, že zákazníkmi sú fyzické alebo právnické osoby zo zahraničia. Príkladom môže byť predaj elektronických kníh cez Amazon alebo iné príjmy na základe licenčnej zmluvy za tvorbu publikácií a iných diel, ktorú poskytne daňovník Slovenskej republiky daňovníkovi iného štátu. Pri zdanení takýchto licenčných poplatkov ako aj všetkých druhoch príjmov plynúcich zo zahraničia je potrebné postupovať podľa jednotlivých medzinárodných zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia.
Príklad na licenčný poplatok plynúci z Českej republiky:
Autor knihy, daňovník Slovenskej republiky, ponúkne českému vydavateľstvu, daňovníkovi Českej republiky, právo na distribúciu elektronickej verzie svojej knihy. Ako zdaní autor príjmy, ktoré mu budú plynúť na základe dohody s českým vydavateľstvom?
Predpokladajme, že ide o príjmy za použitie alebo za právo na použitie akéhokoľvek autorského práva k literárnemu dielu, t.j. ide o licenčné poplatky. Skutočným vlastníkom poplatkov je slovenský autor. Je potrebné postupovať podľa článku 12 Zmluvy medzi Slovenskou republikou a Českou republikou o zamedzení dvojitého zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmu a z majetku, ktorá bola uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 238/2003 Z. z. (ďalej len medzinárodná zmluva). V súlade s článkom 12 medzinárodnej zmluvy budú príjmy z licenčných poplatkov podliehať zdaneniu v štáte rezidencie prijímateľa platieb. Autor je tak povinný zahrnúť dosiahnuté príjmy do daňového priznania, ktoré bude podávať na Slovensku.
Elektronicky dodávané služby a daň z príjmov právnických osôb
V prípade právnických osôb platí obdobné pravidlo a to povinnosť registrácie, ak právnická osoba, získa na území Slovenskej republiky povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie. Pre zahraničné spoločnosti platí povinnosť registrácie v prípade vzniku stálej prevádzkarne na území Slovenska. Právnické osoby sa tak registrujú na daň z príjmov už pri svojom vzniku, a teda ešte nemuseli začať reálne žiadnu činnosť dodávaných služieb vykonávať.
Lehota ostáva rovnaká ako v prípade fyzických osôb, a to do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom právnická osoba získala povolenie alebo oprávnenie na podnikanie.
Elektronicky dodávané služby a DPH
Finančná správa na svojej webovej stránke uvádza, čo všetko sa považuje v oblasti DPH za elektronicky dodávané služby nasledovne: „Pod pojmom elektronicky dodávané služby sa rozumie poskytovanie webových stránok, hosťovanie na webových stránkach, diaľkové udržiavanie programov a vybavenia, dodanie programového vybavenia (softvéru) a jeho aktualizácia, dodanie obrázkov, textu a informácií a sprístupnenie databáz, dodanie hudby, filmov a hier vrátane výherných a hazardných hier a politického, kultúrneho, umeleckého, športového, vedeckého a zábavného vysielania a vysielania udalostí a vyučovanie na diaľku.“
Rovnako ako pri dani z príjmov, tak aj pri DPH je potrebné posúdiť, kedy uskutočňovaná činnosť je vôbec predmetom DPH. Platí, že poskytovanie služieb je predmetom DPH vtedy, ak sú poskytované za protihodnotu, t.j. odplatne a poskytuje ich zdaniteľná osoba, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Za zdaniteľnú osobu sa považuje osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť definovanú v § 3 ods. 2 zákona o DPH bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. Medzi ekonomickú činnosť, a teda podnikanie, ktoré je predmetom DPH patrí aj činnosť slobodného povolania alebo duševná tvorivá činnosť.
Je teda potrebné zohľadniť, či elektronicky dodávané služby poskytuje zdaniteľná osoba (napríklad obchodná spoločnosť alebo fyzická osoba – podnikateľ registrovaný na daňovom úrade), či sú vykonávané nezávisle, za poplatok, aj keď nemusí byť v konečnom dôsledku takáto činnosť zisková.
Príklad na posúdenie skutočnosti, či k cene za poskytovanie online kurzov je potrebné uplatniť DPH:
Monika je registrovaná na daň z príjmov na daňovom úrade z titulu poskytovania poradenských činností pre podnikateľov a je aj platiteľom DPH, pretože z tejto činnosti presiahla zákonom stanovenú výšku obratu. Zároveň sa však vo voľnom čase venuje líčeniu a na nepravidelnej báze poskytuje svojim sledovateľom aj online kurzy školy líčenia za symbolický poplatok. Je povinná k sume, za ktorú poskytuje tieto online kurzy uplatniť DPH?
V tomto prípade nekoná Monika v postavení zdaniteľnej osoby, pretože online kurzy líčenia nesúvisia s jej podnikateľskou činnosťou poskytovania poradenských činností pre podnikateľov. Túto činnosť je však ďalej potrebné posudzovať individuálne (napríklad sledovať skutočnosť, či sa poskytovanie kurzov líčenia nepovažuje už za ekonomickú činnosť a či následne nevznikne povinnosť registrácie na DPH).
V nasledujúcej časti článku sa zameriame na prípady, kedy elektronicky dodávané služby sú predmetom DPH, a teda predpokladajme, že poskytovateľom služieb je zdaniteľná osoba.
Elektronicky dodávané služby odberateľom zo Slovenska a DPH
Pokiaľ elektronicky dodávané služby poskytuje neplatiteľ DPH, k cene svojich služieb nebude uplatňovať DPH. Je však potrebné sledovať limit obratu pre registráciu pre DPH podľa § 4 zákona o DPH. Týmto limitom pre vznik registračnej povinnosti je suma obratu 49 790 eur za najviac 12 predchádzajúcich po sebe idúcich kalendárnych mesiacov.
Platiteľ DPH bez ohľadu na skutočnosť, či služby nakupujú zdaniteľné či nezdaniteľné osoby (občania), uplatňuje k cene aj 20 %-nú DPH.
Nasledujúca časť článku sa venuje prípadom, kedy podnikatelia poskytujú svoje služby do krajín EÚ. V praxi sa celkom bežne stáva, že zákazníci, ktorí si zakupujú napríklad prístup k plateným obsahom na internete a prístupy k videám, pochádzajú zo zahraničia.
Elektronicky dodávané služby odberateľom z krajín EÚ, ktorí sú zdaniteľnými osobami
Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej aj „zákon o DPH“) na rozdiel od zákona o dani z príjmov rieši elektronicky dodávané služby o čosi konkrétnejšie. Zároveň rozlišuje rôzne postupy v prípade, ak sú tieto služby dodávané zákazníkom – nepodnikateľom alebo zákazníkom – podnikateľom (zdaniteľným osobám).
Ak sú elektronicky dodávané služby poskytované zdaniteľným osobám (napr. iným firmám, podnikateľom), z pohľadu DPH sa postupuje podľa základného pravidla (§ 15 ods. 1 zákona o DPH), t. j. miestom dodania takýchto služieb bude miesto, kde majú odberatelia – zdaniteľné osoby sídlo alebo miesto podnikania a ak je služba dodaná prevádzkarni zdaniteľnej osoby, miestom dodania služby je miesto, kde má táto osoba prevádzkareň.
Uvedené pravidlo sa uplatní napríklad v prípade spoločnosti, ktorá poskytuje online marketingové videá pre svojich zákazníkov, ktorými sú právnické osoby, t. j. iné spoločnosti, ktoré si u nej zakúpia tieto online školenia.
Príklad na online školenie, ktoré si objedná spoločnosť so sídlom v Českej republike:
Spoločnosť so sídlom na Slovensku, ktorá je platiteľom DPH poskytuje online školenie na tému podpory predaja služieb v čase koronavírusu. Objedná si ju spoločnosť so sídlom v Českej republike, ktoré má pridelené IČ DPH v Českej republike. Ako bude slovenská spoločnosť postupovať v pohľadu DPH?
V tomto prípad sa uplatní pravidlo § 15 ods. 1 zákona o DPH, a teda miestom dodania takejto služby bude Česká republika, pretože tam má odberateľ (zdaniteľná osoba) svoje sídlo. Slovenská spoločnosť za online školenie vystaví faktúru bez slovenskej DPH, pričom následne dochádza k prenosu daňovej povinnosti na odberateľa. Túto informáciu je slovenská spoločnosť povinná na faktúre uviesť. Vzniká jej aj ďalšia povinnosť – uvedenie transakcie do súhrnného výkazu.
Viac informácií nájdete v článku Vzdelávacie služby (školenia) a DPH z pohľadu predávajúceho
Zároveň platí, že zdaniteľná osoba, ktorá dodáva služby do iného členského štátu, ktorých miesto dodania sa určí podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH (tak ako je uvedené vyššie) má povinnosť registrovať sa podľa § 7a zákona o DPH, a to ešte pred dodaním služby bez ohľadu na cenu služby, ak ešte nie je registrovaná napr. z titulu presiahnutia obratu podľa § 4 zákona o DPH. Ani po takejto registrácii sa však neuplatní slovenská DPH, ale dochádza k prenosu daňovej povinnosti na príjemcu služby (zákazníka). Viac o registrácii pre poskytovateľov služieb do krajín EÚ sa dočítate v článku Špecifické typy registrácií na DPH - §7 a §7a zákona.
Elektronicky dodávané služby odberateľom z krajín EÚ, ktorí sú nezdaniteľnými osobami a DPH
Iné pravidlo sa použije v prípade elektronicky dodávaných služieb nezdaniteľným osobám (napr. občanom, neziskovým organizáciám a pod.). Podľa § 16 ods. 14 písm. a) zákona o DPH je miestom dodania v tomto prípade miesto, kde majú tieto osoby sídlo, bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiavajú.
Ak si zakúpia
prístup na webinár, ktorý uskutočňuje slovenská spoločnosť napríklad občan
z Českej republiky, slovenská spoločnosť je povinná odviesť DPH v Česku,
pretože túto povinnosť nemôže preniesť na občana. Aby sa podnikateľ nemusel
v každej krajine EÚ svojho zákazníka registrovať a osobitne odvádzať
DPH v každej z nich, je možné uplatniť schému MOSS (jednotného
kontaktného miesta). Schéma MOSS funguje ako isté zjednodušenie systému
zdaňovania podnikateľov, ktorí majú odberateľov vo viacerých členských štátoch.
S využitím MOSS je možné určiť len jeden členský štát, v ktorom sa
bude odvádzať DPH pre ostatné krajiny.
Od roku 2019 platí, že ak hodnota takýchto elektronicky dodávaných služieb nepresiahne v kalendárnom roku sumu 10 000 eur bez dane a súčasne túto sumu nepresiahla ani v predchádzajúcom kalendárnom roku, môže sa poskytovateľ týchto služieb rozhodnúť, že si zvolí ako miesto dodania služieb členský štát svojho usadenia (Slovensko)a budú odvádzať slovenskú DPH. Viac o schéme MOSS od roku 2019 sa dočítate v článku Čo sa zmení v zdaňovaní vybraných digitálnych služieb od roku 2019?.
Aktualizácia: K akým zmenám dochádza v režime MOSS (resp. OSS) od 1. júla 2021 nájdete v článku Zmeny v režime MOSS od 1.7.2021 (prechod na OSS).
Elektronicky dodávané služby do tretích krajín (mimo EÚ)
Odberatelia elektronicky dodávaných služieb však môžu pochádzať i z krajín mimo EÚ, napríklad USA (ďalej aj „tretie krajiny“). V takomto prípade, či ide o zákazníka – zdaniteľnú, či nezdaniteľnú osobu, je miestom dodania tretia krajina a DPH sa na Slovensku neplatí. Poskytovateľ služieb by sa však mal v danej tretej krajine informovať, aké daňové povinnosti mu následne vyplývajú v tejto tretej krajine. Poskytovateľ elektronicky dodávaných služieb nie je povinný sa na Slovensku ani registrovať za platiteľa DPH a ani sa nestáva osobou identifikovanou pre DPH podľa § 7a zákona o DPH (tak ako pri dodaní služby do iného členského štátu EÚ).
