Od roku 2025 nastávajú zmeny v uplatnení DPH v prípade darovaného tovaru (majetku). Napríklad, ak podnikateľ daruje už odpísaný hmotný majetok, musí z tohto dodania odviesť DPH z trhovej hodnoty.
Zmena pravidiel pri darovaní tovaru od roku 2025
Od roku 2025 sa uplatňujú viaceré zmeny v zákone č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“). Možno nie až tak často spomínanou, no rovnako významnou zmenou, je zmena vo výpočte základu dane pri darovanom tovare podľa § 8 ods. 3 zákona o DPH.
Legislatívna úprava platná v tejto oblasti do 31.12.2024 totiž nemala oporu v európskej smernici č. 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, známej aj ako smernica DPH.
Zatiaľ čo do konca roka 2024 platilo, že ak podnikateľ daruje, napríklad, osobný automobil svojmu susedovi, pričom tento automobil je už daňovo odpísaný, z pohľadu zákona o dani z príjmov mu už nevnikala povinnosť odviesť žiadnu DPH.
Od roku 2025 sa však takéto bezodplatné dodanie sprísnilo. Legislatíva už v prípade výpočtu základu dane, z ktorého sa má vypočítať výška odvedenia DPH, neodkazuje na daňovú zostatkovú cenu majetku, ale na kúpnu cenu v čase jeho dodania alebo, ak takúto kúpnu cenu nie je možné zistiť, kúpnu cena podobného tovaru v čase dodania, resp. zjednodušene povedané, jeho trhovú hodnotu.
V prípade auta podnikateľa darovaného susedovi v spomínanom príklade vyššie, od roku 2025 už bude podnikateľ aj v prípade daňovo opísaného osobného automobilu povinný odviesť DPH z trhovej hodnoty takéhoto automobilu.
Zmeny v zákone o DPH v prípade darovania tovaru od roku 2025
Darovanie tovaru nájdeme v zákone o DPH upravené v § 8 ods. 3 v takomto znení:
„Ak platiteľ DPH dodá tovar na svoju osobnú spotrebu, dodá tovar na osobnú spotrebu svojich zamestnancov, dodá tovar bezodplatne alebo dodá tovar na ďalší iný účel ako na podnikanie a ak pri kúpe tohto tovaru alebo jeho súčasti alebo vytvorení tohto tovaru alebo jeho súčasti vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítaná, považuje sa takéto dodanie tovaru za dodanie tovaru za protihodnotu. Bezodplatné dodanie tovaru na obchodné účely, ak jeho hodnota nepresiahne 17 eur bez dane za jeden kus, a bezodplatné dodanie obchodných vzoriek sa nepovažuje za dodanie tovaru za protihodnotu.“
Okrem bežného darovania tovaru sa toto ustanovenie vzťahuje a na tovar, ktorý podnikateľ súkromne spotrebuje, dodá ho svojim zamestnancom na ich osobnú spotrebu alebo na iný účel ako podnikanie. Podmienkou, aby podnikatelia vôbec v danom prípade postupovali podľa § 8 ods. 3 zákona o DPH je skutočnosť, že si pri tovare uplatnili odpočet DPH na vstupe v plnom rozsahu (úplne) alebo v čiastočne (t. j. pomernou časťou podľa toho, v akej miere plánovali využívať tovar na podnikanie, resp. na súkromnú spotrebu).
Ustanovenie § 8 ods. 3 zákona o DPH tak hovorí o tom, v akých prípadoch sa dodanie považuje za dodanie tovaru za protihodnotu. Jeho cieľom je zabezpečiť rovnaké daňové zaobchádzanie medzi platiteľmi DPH, ich zamestnancami a obdarovanými na jednej strane s konečným spotrebiteľom na strane druhej, a to tak, aby sa eliminovala nezdanená konečná spotreba.
Výnimku z tohto ustanovenia predstavuje dodanie obchodných vzoriek a dodanie tovaru na obchodné účely v hodnote do 17 eur bez DPH (vrátane) za kus.
Na § 8 ods. 3 zákona o DPH nadväzuje ustanovenie § 22 ods. 5 zákona o DPH, ktoré stanovuje spôsob, akým sa vypočíta základ dane (a DPH), v prípade, že dôjde k takémuto dodaniu tovaru za protihodnotu. Tu nastáva zmena a znenie § 22 ods. 5 zákona o DPH je od 1.1.2025 nasledovné:
„Pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 3 je základom dane:
- kúpna cena príslušného tovaru v čase jeho dodania
- alebo ak takúto kúpnu cenu nie je možné zistiť, kúpna cena podobného tovaru v čase jeho dodania;
- ak kúpna cena neexistuje, sú základom dane náklady na vytvorenie tohto tovaru v čase jeho dodania.“
Po novom tak už v § 22 ods. 5 zákona o DPH absentuje výpočet základu dane zo zostatkovej ceny majetku zistenú podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“), t. j. z daňovej zostatkovej ceny. Rovnako sa vypustil spôsob určenia základu dane pri tovare, ktorého obstarávacia hodnota je nižšia ako 1 700 eur a je určený na iný účel ako ďalší predaj. V takomto prípade sa už bude rovnako vychádzať z trhovej hodnoty a nie z „fikcie“ výpočtu daňovej zostatkovej ceny odpisovania počas doby 4 rokov.
Zdôrazniť však treba skutočnosť, že základ dane pre výpočet DPH sa určí na základe ceny v čase dodania predmetného tovaru, teda základom dane nebude cena, za ktorú platiteľ DPH tovaru nadobudol. Zároveň, zákon o DPH neustanovuje presný postup a podklady, na základe ktorých sa má táto cena určiť, teda platiteľ DPH na tento účel môže vychádzať z rôznych podkladov.
Ak platiteľ DPH odpočítal DPH pomerne alebo vykonal opravu odpočítanej dane alebo úpravu odpočítanej dane, zohľadní tieto skutočnosti pri výpočte DPH, ktorú má voči štátnemu rozpočtu odviesť.
Príklad na postup platiteľa DPH pri darovaní odpisovaného majetku v roku 2024 a v roku 2025
Spoločnosť A v roku 2024 darovala do inej (nezávislej) spoločnosti B pracovný stôl, ktorý bol v zmysle zákona o dani z príjmov plne odpísaný, t. j. jeho daňová zostatková cena bola nulová. V prípade, ak by stihla darovať pracovný stôl do konca roka 2024, z pohľadu zákona o DPH by jej nevyplývala povinnosť z takéhoto bezodplatného dodania odviesť DPH (za predpokladu, že nehovoríme o osobách, ktoré sú v osobitnom vzťahu v zmysle § 22 ods. 9 zákona o DPH).
Ak by však k darovaniu došlo až v roku 2025, spoločnosť A je povinná v zmysle § 22 ods. 5 zákona o DPH odviesť z bezodplatného darovania sumu DPH, ktorú vypočíta zo základu dane, ktorý sa rovná kúpnej cene takéhoto písacieho stola v čase darovania. Spoločnosť A by si tak mala zistiť, za akú cenu sa aktuálne v roku 2025 v danom období predáva rovnaký písací stôl. Ak sa už taký písací stôl nepredáva, bude vychádzať z ceny, za akú sa predáva podobný písací stôl.
Určovanie základu dane pri darovaní tovaru od roku 2025
Podľa nových pravidiel je základom dane kúpna cena tovaru alebo podobného tovaru v čase jeho dodania. Ak túto cenu nie je možné zistiť, resp. určiť, pretože táto neexistuje, základ dane sa určí na základe nákladov na vytvorenie príslušného tovaru, a to opäť v čase jeho dodania.
Ako už bolo spomenuté, zákon o DPH nestanovuje presný postup, ako cenu v čase dodania (trhovú cenu) určiť. Podnikatelia na tento účel môže vychádzať z rôznych podkladov, napríklad:
- z vykonaného porovnania cien druhovo zhodného tovaru na trhu,
- z podobného tovaru, ak druhovo zhodný tovar nie je na trhu dostupný,
- z celkových nákladov na vytvorenie tovaru (priame produkčné alebo výrobné náklady, aj akékoľvek nepriamo pripočítateľné náklady) v prípade unikátneho tovaru vytvoreného vlastnou činnosťou, pri ktorom nie je možné zistiť kúpnu cenu ani cenu podobného tovaru.
V prípade postupov uvedených vyššie je dôležité, aby boli opatrené dôkazom realizácie tohto úkonu porovnania v relevantnom čase.
Podnikatelia si môžu na tento účel nechať vypracovať znalecký posudok, ktorý však nie je zo zákona nevyhnutný.
Príklad na výpočet DPH, ktorú je potrebné odviesť v prípade darovania tovaru od roku 2025
Spoločnosť X, platiteľ DPH, v roku 2024 obstarala osobný automobil za sumu 90 000 eur s DPH (základ dane 75 000 eur a DPH 15 000 eur) na účely svojho podnikania. Po 4 rokoch od jeho užívania sa spoločnosť X rozhodla tento automobil darovať obchodnému partnerovi a zároveň známemu jedného z konateľov, z čoho spoločnosti X vznikla povinnosť odviesť DPH zo základu dane 45 000 eur, čiže vo výške 10 350 eur (s uplatnením sadzby DPH vo výške 23 %).
Spoločnosť X určila základ dane po zohľadnení stavu predmetného osobného automobilu a v nadväznosti na cenu, za ktorú sa predáva totožný druh automobilu s rovnakou motorizáciou, obdobným počtom najazdených kilometrov a dátumom prvej evidencie vozidla. Preukázateľne vykonala prieskumom viacerých autobazárov, čo si zároveň aj zdokumentovala.
Darovanie tovaru/služby osobám, ktoré majú osobitný vzťah k platiteľovi DPH
V neposlednom rade je potrebné spomenúť aj existenciu ustanovenia § 22 ods. 8 a 9 zákona o DPH, ktoré bolo účinné už pred rokom 2025. V zmysle § 22 ods. 8 zákona o DPH, ak pri dodaní tovaru alebo dodaní služby osobám, ktoré majú osobitný vzťah k platiteľovi DPH, je protihodnota nižšia ako trhová hodnota na voľnom trhu a príjemca plnenia nie je platiteľom DPH alebo je platiteľom DPH, ktorý pri tomto tovare alebo službe nemá právo na odpočítanie dane v plnom rozsahu, základom dane je trhová hodnota na voľnom trhu.
Ustanovenie ďalej obsahuje usmernenie o tom, ako určiť trhovú hodnotu na voľnom trhu. Toto ustanovenie tak už zabezpečuje to, že v prípade darovania alebo dodania tovaru alebo služby za nižšiu cenu je potrebné z takéhoto dodania odviesť DPH z trhovej hodnoty tovaru / služby, avšak vzťahuje sa výlučne na osoby, ktoré majú blízky vzťah k platiteľovi DPH, ktorý dodáva tovar alebo službu.
Osoby, ktoré majú blízky vzťah k platiteľovi DPH sú vymedzené v § 22 ods. 9 zákona o DPH. Patria tam napr. konatelia a spoločníci voči spoločnosti, zamestnanci spoločnosti, či fyzické osoby, ktoré žijú s platiteľom DPH, ktorý dodáva tovar alebo službu, v domácnosti.
