Ak chce firma darovať peniaze alebo hmotný majetok, má to pre ňu určité daňové dopady, a to z hľadiska dane z príjmov, no rovnako si treba dať pozor na odvedenie DPH.
Poskytnutý dar ako (ne)daňový výdavok
Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) upravuje všeobecnú definíciu daňového výdavku, pričom ide o výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka, pričom špecifické pravidlá platia pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby (a s ním súvisiacich výdavkov). Zároveň v § 21 zákon o dani z príjmov upravuje, že daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané a ďalšie, taxatívne vymedzené výdavky, ako napríklad výdavky na reprezentáciu a pod. Keďže poskytnutie daru nesúvisí so zdaniteľným príjmom, ide štandardne o nedaňový výdavok, a to aj v prípade, ak by bolo o ňom účtované (existujú však určité výnimky, o ktorých píšeme v článku ďalej).
Zároveň platí, že daňovým výdavkom nie je ani zostatková cena darovaného hmotného a nehmotného majetku (§ 21, ods. 2, písm. f) zákona o dani z príjmov). Daňovým výdavkom je zostatková cena len v prípade predaja, likvidácie, z dôvodu škody do výšky prijatých náhrad a pri bezodplatnom odovzdaní do vlastníctva organizácie zabezpečujúcej jeho ďalšie využitie podľa osobitného predpisu (pričom sa zákon odvoláva na zákon č. 70/1998 Z. z. o energetike, zákon č. 442/2002 Z. z. o verejných vodovodoch a verejných kanalizáciách a zákon č. 135/1961 Zb. o pozemných komunikáciách, t. j. cestný zákon), ak nie je súčasťou obstarávacej ceny stavby odpisovanej odovzdávajúcim daňovníkom.
Zákon o dani z príjmov však v § 19, ods. 2 písm. u) od 1. 1. 2017 upravuje, že medzi daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone, patria výdavky vynaložené daňovníkom formou darov poskytnutých na účel materiálnej humanitárnej pomoci do zahraničia na základe darovacej zmluvy uzatvorenej s Ministerstvom vnútra Slovenskej republiky. Za splnenia týchto podmienok je možné výdavky na dary považovať za daňové. V prípade, že by došlo k nejakej novelizácii v tejto súvislosti, článok budeme aktualizovať.
Poznámka: Informácie o tom, ako postupovať pri poskytnutí humanitárnej pomoci na Ukrajinu z hľadiska colných predpisov, čo by mali vedieť právnické osoby, ktoré chcú pomôcť napr. svojimi výrobkami a vzor zoznamu prepravovaného tovaru, ktorý vyžaduje Finančná správa SR, nájdete v článku Humanitárna pomoc na Ukrajinu: nezabudnite na colné vyhlásenie.
Čo sa týka zásob, v § 21, ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov je upravené, že daňovým výdavkom nie sú výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru:
- z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa osobitného predpisu,
- likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska alebo neziskovej účtovnej jednotke, ktorej predmetom činnosti je tzv. verejnoprospešný účel vymedzený v § 50 ods. 5 zákona, alebo registrovanému sociálnemu podniku so špecificky vymedzeným predmetom činnosti a liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu,
- bez stanovenej doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z ich predaja, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska alebo neziskovej účtovnej jednotke, ktorej predmetom činnosti je tzv. verejnoprospešný účel vymedzený v § 50 ods. 5 zákona, alebo registrovanému sociálnemu podniku so špecificky vymedzeným predmetom činnosti.
Príklad na darovanie potravín občianskemu združeniu (príklad je prevzatý zo stránky Finančnej správy SR, pričom analogicky sa postupuje aj v prípade Potravinovej banky či pri registrovanom sociálnom podniku, pričom odovzdanie je potrebné vedieť dostatočne preukázať, a to dokladom, z ktorého bude zrejmé, že na základe zmluvy uzatvorenej napr. s Potravinovou bankou Slovenska, podnikateľ bezodplatne odovzdal zásoby potravín):
Daňovník v roku 2021 bezodplatne odovzdal zásoby potravín občianskemu združeniu, ktoré sa zaoberá poskytovaním sociálnej pomoci, ktoré zaúčtoval na účet 543 – Dary. Je obstarávacia cena týchto zásob daňovým výdavkom, aj keď daňovník cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne neznižoval?
Odpoveď: Áno. Obstarávacia cena zásob potravín u daňovníka, ktorý ich bezodplatne odovzdal daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie, je považovaná za daňový výdavok, bez ohľadu na to, či daňovník cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne znižoval.
Poskytnuté finančné aj nefinančné dary (ako aj zostatková cena pri darovaní) sa účtujú v podvojnom účtovníctve ako náklad na účte 543 – Dary. V prípade, že nie sú daňovým výdavkom, sú tieto následne vykazované v daňovom priznaní právnickej osoby na samostatnom riadku v pomocnej tabuľke A v III. časti priznania a tvoria pripočítateľnú položku. Tento riadok má označenie Poskytnuté dary vrátane zostatkovej ceny trvale vyradeného majetku darovaním [§ 21 ods. 2 písm. f) zákona].
Poskytnutý dar – bezodplatné dodanie tovaru a DPH
Zákon č. 222/2004 Z. z. o DPH v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“) ukladá platiteľovi DPH povinnosť priznať a odviesť daň v prípadoch, ak dodanie tovaru alebo služby uskutoční bezodplatne, a to z dôvodu, aby nedochádzalo k znižovaniu alebo k úplnému vyhýbaniu sa povinnosti priznať a odviesť DPH. Či dôjde k nejakým prechodným úpravám týchto ustanovení vzhľadom na situáciu na Ukrajine, zatiaľ nie je známe. Ďalej článok vychádza z aktuálneho právneho stavu a v prípade zmeny budeme článok aktualizovať.
Zákon o DPH upravuje v § 8, ods. 3 nasledovné: Ak platiteľ dodá tovar na svoju osobnú spotrebu, dodá tovar na osobnú spotrebu svojich zamestnancov, dodá tovar bezodplatne alebo dodá tovar na ďalší iný účel ako na podnikanie a ak pri kúpe tohto tovaru alebo jeho súčasti alebo vytvorení tohto tovaru alebo jeho súčasti vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítaná, považuje sa takéto dodanie tovaru za dodanie tovaru za protihodnotu. Zároveň je upravené, že bezodplatné dodanie tovaru na obchodné účely, ak jeho hodnota nepresiahne 17 eur bez dane za jeden kus, a bezodplatné dodanie obchodných vzoriek sa nepovažuje za dodanie tovaru za protihodnotu.
Z uvedeného vyplýva, že ak podnikateľ dodá tovar bezodplatne napríklad na charitatívne účely (z pohľadu zákona o DPH sa tým myslia aj vlastné výrobky či iný hmotný majetok), toto dodanie je predmetom DPH. Ak bola pri nákupe tohto tovaru alebo vytvorení vlastnou činnosťou DPH úplne alebo čiastočne odpočítaná, je potrebné pri darovaní odviesť DPH.
Zdaňuje sa aj bezodplatné dodanie tovaru, pri ktorého kúpe alebo vytvorení nebolo uplatnené odpočítanie dane, ale neskôr, po jeho nadobudnutí bola doň vložená „súčasť tovaru“, pri kúpe alebo vytvorení ktorej bola daň úplne alebo čiastočne odpočítaná. V tomto prípade sa za dodanie tovaru za protihodnotu považuje bezodplatné dodanie tovaru v rozsahu oddanenej „súčasti tovaru“. Ak platiteľ dane dodá bezodplatne tovar, pri kúpe ktorého daň z pridanej hodnoty nebola odpočítaná, ale bola doň vložená súčasť, pri kúpe alebo vytvorení ktorej bola daň odpočítaná čiastočne alebo úplne, podlieha DPH bezodplatné dodanie tohto tovaru len v rozsahu, v akom bola daň pri kúpe súčasti tohto tovaru odpočítaná. Ak platiteľ dane odpočítal daň pomerne alebo vykonal úpravu odpočítanej dane, zohľadní tieto skutočnosti pri výpočte dane.
Základom dane je cena, za ktorú bol tovar nadobudnutý vrátane nákladov súvisiacich s nadobudnutím, a ak bol tovar vytvorený vlastnou činnosťou, základom dane sú náklady na vytvorenie tovaru vlastnou činnosťou. Ak ide o dodanie odpisovaného majetku, základom dane je zostatková cena vypočítaná v súlade so zákonom o dani z príjmov. Ak by šlo o dodanie tovaru nadobudnutého na iný účel ako na ďalší predaj (napr. máte v majetku počítač, ktorý ste obstarali pre používanie vo firme, nie na predaj), ktorého obstarávacia cena je nižšia ako 1 700 eur vrátane a doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok, je základom dane zostatková cena, ktorá sa určí ako pri majetku, ktorý by bol odpisovaný rovnomerne po dobu štyroch rokov.
Podľa § 47, ods. 13 zákona o DPH však platí, že oslobodené od DPH je bezodplatné dodanie tovaru formou daru poskytnutého na základe písomnej darovacej zmluvy uzatvorenej medzi platiteľom a Ministerstvom vnútra Slovenskej republiky na účel vývozu tovaru mimo územia Európskej únie ako súčasť humanitárnej činnosti a dobročinnej činnosti.
Upozornenie: Usmernenie FS k daňovým dôsledkom poskytnutia potravinovej pomoci Potravinovej banke Slovenska (pričom ustanovenie v zákone o dani z príjmov bolo od 1.1.2020 doplnené aj o neziskovky a registrované sociálne podniky) upravuje, že platiteľ DPH, ktorý daruje Potravinovej banke Slovenska potraviny, pri ktorých obstaraní si odpočítal daň a neprekročí pritom zákonom stanovenú hranicu pre hodnotu jedného darovaného kusu tovaru (17 eur bez DPH za jeden kus), nie je povinný z takejto dodávky odviesť DPH do štátneho rozpočtu.
Príklad na daňové dopady darovania tovaru u platiteľa DPH
Podnikateľ Ján vlastní malé potraviny na východe Slovenska, pričom sa rozhodol hygienické potreby (príp. niektoré trvanlivé potraviny) darovať a poskytnúť na zbierku organizovanú dobrovoľníkmi v jeho meste (bez akejkoľvek zmluvy) pre odídencov z Ukrajiny. Išlo o tovar v hodnote 300 eur bez DPH, pričom pri jeho nákupe si DPH z tohto tovaru v plnej miere odpočítal. Z hľadiska zákona o dani z príjmov ide o nedaňový výdavok vo výške 300 eur, zároveň je povinný odviesť DPH vo výške 20 % z 300 eur, t. j. 60 eur.
Príklad na daňové dopady darovania tovaru u platiteľa DPH - splnené podmienky zákona o dani z príjmov aj DPH
Podnikateľ Ján vlastní malé potraviny na východe Slovenska, pričom sa rozhodol niektoré trvanlivé potraviny darovať a poskytnúť na zbierku organizovanú občianskym združením, ktoré sa zaoberá poskytovaním sociálnej pomoci, pre odídencov z Ukrajiny. Aby vedel darovanie dostatočne preukázať, uzatvoril s ním zmluvu, prílohou ktorej bol súpis darovaného tovaru. Išlo o tovar v hodnote 300 eur bez DPH, pričom pri jeho nákupe si DPH z tohto tovaru v plnej miere odpočítal. Jednotlivé tovary boli do výšky 17 bez DPH eur/ks. Z hľadiska zákona o dani z príjmov ide o daňový výdavok vo výške 300 eur a nie je potrebné z neho odviesť DPH.
Bezodplatné poskytnutie služby z hľadiska DPH
Odvedenie DPH na výstupe sa týka platiteľov DPH aj v prípade bezodplatného dodania služieb. Uvedené upravuje zákon o DPH v § 9, ods. 2 a 3. Užívanie hmotného majetku, ktorý je vo vlastníctve platiteľa a pri ktorého kúpe alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítateľná, na osobnú spotrebu platiteľa alebo jeho zamestnancov alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie platiteľa sa považuje za dodanie služby za protihodnotu. Užívanie majetku, pri ktorom bola daň odpočítaná už pri nadobudnutí v nižšej výške (príp. vôbec, podľa § 49 ods. 5 alebo § 49a zákona o DPH) len v rozsahu použitia majetku na podnikanie alebo bola vykonaná úprava odpočítanej dane podľa § 54a, sa nepovažuje za poskytnutie služby za protihodnotu.
Za dodanie služby za protihodnotu sa v zmysle § 9 ods. 3 zákona o DPH považuje aj iné bezodplatné dodanie služby ako užívanie hmotného majetku, ak ide o dodanie služby na osobnú spotrebu platiteľa alebo na spotrebu jeho zamestnancov alebo na ďalší iný účel ako na podnikanie okrem služby bezodplatne dodanej vysielajúcej organizácii alebo prijímateľovi dobrovoľníckej činnosti podľa § 4 a 5 zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov. O bezodplatnom dodaní služby na iný účel ako na podnikanie by mohlo ísť napr. vtedy, ak prepravca, platiteľ dane, vykoná bezodplatne dopravu osôb, alebo maliar, platiteľ dane, bezodplatne vymaľuje triedu v škole alebo bezodplatne vymaľuje byt svojho zamestnanca, atď.
Pri dodaní vyššie uvedených služieb sú základom dane náklady na službu (podľa § 22, ods. 5 zákona o DPH). Náklady na službu sú všetky náklady, ktoré platiteľ dane skutočne vynaložil na poskytnutie služby. Ak platiteľ odpočítal daň pomerne alebo vykonal úpravu odpočítanej dane, zohľadní tieto skutočnosti pri výpočte dane.
Príklad na bezodplatné dodanie služby z hľadiska DPH – oprava rodinného domu zamestnanca
Stavebná firma, platiteľ dane, opraví strechu na rodinnom dome svojho zamestnanca. Na opravu strechy použije materiál – krytinu a dosky, pracovnú silu svojej firmy, dodá lešenie a zabezpečí dopravu materiálu. Základom dane pri dodaní služby, ktorou je oprava strechy pre osobnú spotrebu svojho zamestnanca, sú všetky skutočne vynaložené náklady súvisiace s vykonanou opravou.
Príklad na bezodplatné dodanie služby z hľadiska DPH – stravovane pre zamestnancov
Zamestnávateľ, platiteľ dane,
poskytne službu stravovania svojim zamestnancom bezodplatne, pričom túto službu
obstaral od iného platiteľa dane. Bezodplatné poskytnutie služby stravovania
svojim zamestnancom sa podľa § 9 ods. 3 zákona o DPH považuje za dodanie služby
za protihodnotu. Základom dane sú náklady na službu (§ 22 ods. 5 zákona o DPH).
Náklady na službu v danom prípade predstavujú celkovú sumu bez dane, ktorú
musel platiteľ dane zaplatiť inému platiteľovi dane za stravovacie služby.
Slovenská komora daňových poradcov upozorňuje, že v praxi môže dôjsť k paradoxu, že hotel, ktorý nemá vyčerpanú kapacitu ubytovania a neubytuje bezodplatne, výdavky za platby nájmu, energií, mzdy zamestnancov a podobne môže uplatniť ako daňové výdavky (náklady), rovnako má nárok na úplný odpočet DPH. Ak však hotel, platiteľ DPH, ubytuje bezodplatne utečenca, môže dôjsť k dodaneniu tejto služby. Náklady na chod prevádzky sú napríklad energie, mzdy či nájom. V tomto prípade základom DPH pri dodaní služby, ktorou je bezodplatné ubytovanie, sú všetky skutočne vynaložené náklady súvisiace s vykonanou službou. „Výpočet odporúčam napríklad ako pomer bezodplatne ubytovaných hostí ku kapacite hotela. Z pohľadu dane z príjmov je pomer týchto výdavkov nedaňovým výdavkom,“ uvádza daňová poradkyňa Ing. Lenka Ordzovenská. Znamená to, že ak poskytne platiteľ DPH ubytovanie, prípadne odvoz či iné služby odídencom z Ukrajiny bezodplatne, bude musieť odviesť DPH z bezodplatne poskytnutej služby. „Vláda by preto mala pamätať na to, aby takéto plnenia boli od DPH oslobodené, pričom by podnikateľovi bolo umožnené uplatniť si odpočet DPH z prijatých plnení v plnom rozsahu, resp. aby tieto bezodplatné plnenia boli zaťažené nulovou sadzbou DPH podobne ako to bolo pri respirátoroch. Zároveň náklady spojené s týmto ubytovaním by mali byť uznané ako daňové výdavky, t. j. nebude ich musieť vylúčiť z daňových výdavkov ako výdavky nesúvisiace so zdaniteľným príjmom,“ odporúča daňová poradkyňa Ing. Mária Sameková. Zatiaľ však v tomto smere nie je prijatá žiadna novelizujúca legislatíva.
Poukázanie 2 % z dane a finančné dary
Poskytovanie darov má previazanie aj na poukázanie tzv. 2 % z dane, ide však len o dary finančné. Právnická osoba, môže poukázať štandardne 1 % podielu zaplatenej dane, v prípade, ak jej vyšla daňová povinnosť v dostatočnej výške pre poukázanie podielu z dane (a za splnenia ďalších podmienok, napr. čo sa týka nedoplatkov a pod.). Poukázať podiel zaplatenej dane vo výške 2 % môže tá právnická osoba, ktorá navyše splnila podmienku darovania finančných prostriedkov najmenej vo výške 0,5 % zaplatenej dane, najneskôr do lehoty na podanie daňového priznania. Tento dar musí byť poskytnutý neziskovej účtovnej jednotke na účely uvedené v zákone o dani z príjmov, napríklad ochrana o podpora zdravia, poskytovanie sociálnej pomoci, podpora vzdelávania, ochrana ľudských práv a pod.
Ak teda ešte daňové priznanie za rok 2021 podané nemáte a darujete (pri riadnej lehote bez odkladu) do 31.3.2022 neziskovej organizácii 0,5 % z vašej dane, uvediete to v daňovom priznaní, a zároveň namiesto 1 % z dane poukazujete 2 % z dane. Organizácia, ktorej poskytnete dar, nemusí byť zhodná s organizáciou, ktorej následne poukazujete 2 % z dane (resp. môže ísť aj o viac prijímateľov).
Kam môžete prispieť na pomoc Ukrajine a ako nenaletieť podvodníkom, zistíte v článku Zbierky na Ukrajinu: oficiálne organizácie, kam možno bezpečne prispieť.
Charitatívna reklama
Spôsob, akým podporiť tretí sektor (konkrétene občianske združenia, nadácie, neinvestičné fondy a neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby) daňovo výhodnejším spôsobom, môže byť tzv. charitatívna reklama. V tomto prípade teda nejde o dar, ale o objednávku reklamných služieb u danej neziskovej účtovnej jednotky. Do výšky 20 000 eur za zdaňovacie obdobie je príjem z takýchto služieb oslobodený od dane z príjmov (ak je použitý v súlade so zákonom o dani z príjmov, na vymedzený účel a v stanovenom čase), zároveň u objednávateľa reklamy ide o daňový výdavok viazaný na úhradu. Viac o tejto možnosti a podmienkach nájdete v článku Charitatívna reklama a daň z príjmov.
