Kto sa môže v roku 2023 považovať za mikrodaňovníka a aké daňové výhody mu z tohto postavenia vyplývajú napríklad pri odpisovaní majetku či odpočte daňovej straty?
Kto je považovaný za mikrodaňovníka v roku 2023 (definícia)
Podľa § 2 písm. w) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) je mikrodaňovníkom daňovník, ktorý je:
- fyzickou osobou, ktorého príjmy (výnosy) podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov za zdaňovacie obdobie neprevyšujú sumu ustanovenú osobitným predpisom,
- právnickou osobou, ktorého príjmy (výnosy) za zdaňovacie obdobie neprevyšujú sumu ustanovenú osobitným predpisom.
Znamená to, že mikrodaňovníkom môže byť fyzická osoba s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (patria tu napr. živnostníci, SZČO, notári, znalci, tlmočníci a pod.), ako aj právnická osoba, ak ich zdaniteľné príjmy (výnosy) za zdaňovacie obdobie nepresiahnu výšku 49 790 eur.
Aktualizácia k 20.12.2023: Súčasťou schválených zmien v rámci konsolidačného balíčka bude s účinnosťou od 1.1.2024 táto hranica príjmov navýšená na 60 tisíc eur.
Do úhrnu zdaniteľných príjmov (výnosov) daňovníka je však potrebné zahrnúť všetky dosiahnuté zdaniteľné príjmy (výnosy), aj keď sa vysporiadavajú zrážkou či zrazením sumy na zabezpečenie dane. Pri daňovníkoch, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie (napr. neziskové organizácie, občianske združenia) sa tu naopak nezapočítavajú príjmy (výnosy) plynúce z ich základných činností, na ktoré vznikli. Do hranice 49 790 eur sa nezapočítavajú ani príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, napr. podiely na zisku (dividendy), ani oslobodené príjmy od dane, napr. oslobodený príjem z predaja obchodného podielu.
Príklad na správne vymedzenie príjmov započítavajúcich sa do obratu 49 790 eur
Občianske združenie OZ je daňovníkom nezaloženým alebo nezriadeným na podnikanie a jeho hlavnou činnosťou je podpora mladých IT talentov, a to najmä prostredníctvom organizovania rôznych súťaží v oblasti IT. OZ dosiahne v roku 2023 príjmy zo vstupných poplatkov za účasť v IT súťažiach vo výške 35 000 eur, príjmy z prenájmu nadbytočného priestoru kancelárií vo výške 15 000 eur a príjmy z predaja licencie na softvér do zahraničia podliehajúce zrážkovej dani vo výške 5 000 eur (čistá suma pripísaná na účet ZO po zrazení a odvedení zrážkovej dane). Ktoré príjmy (výnosy) OZ sa budú považovať za zdaniteľný príjem na účely získania statusu mikrodaňovníka?
Na účely posúdenia výšky dosiahnutých zdaniteľných príjmov (výnosov) je relevantný príjem (výnos) plynúci z prenájmu kancelárií a predaja licencie. Keďže úhrn zdaniteľných príjmov (výnosov) OZ za zdaňovacie obdobie 2023 neprevyšuje sumu 49 790 eur, OZ je (za splnenia ďalších podmienok) v roku 2023 považované za mikrodaňovníka.
Pozor však, status mikrodaňovníka je potrebné sledovať samostatne za každé zdaňovacie obdobie, t. j. nepostačuje získať status mikrodaňovníka len prvýkrát (napríklad v roku 2021, odkedy to bolo možné) a využívať výhody tohto statusu automaticky aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.
Kedy nie je možné daňovníka považovať za mikrodaňovníka – ďalšie podmienky
Zákon o dani z príjmov ďalej stanovuje okolnosti, kedy daňovník nemôže mať postavenie mikrodaňovníka, aj keď splní podmienku obratu. Mikrodaňovníkom nemôže byť daňovník:
- ktorý je závislou osobou podľa písmen n) až r) § 2 zákona o dani z príjmov a realizuje kontrolovanú transakciu za toto zdaňovacie obdobie,
- na ktorého bol vyhlásený konkurz, vstúpil do likvidácie alebo mu bol povolený splátkový kalendár,
- ktorého zdaňovacie obdobie je kratšie ako 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov okrem daňovníka, ktorý má kratšie zdaňovacie obdobie z dôvodu úmrtia.
Príklad na nesplnenie podmienky získania postavenia mikrodaňovníka z dôvodu vykonávania kontrolovanej transakcie
Spoločnosť X za zdaňovacie obdobie roka 2023 dosiahne zdaniteľné príjmy (výnosy) nepresahujúce sumu 49 790 eur. Spoločnosť X vyradila z užívania osobný automobil, ktorý v zdaňovacom období 2023 predá svojmu konateľovi, ktorý je vo vzťahu k tejto právnickej osobe považovaný za závislú osobu podľa § 2 písm. n) a o) zákona o dani z príjmov. Môže spoločnosť X za zdaňovacie obdobie 2023 čerpať výhody z postavenia mikrodaňovníka?
Hoci spoločnosť X dosiahla zdaniteľný príjem (výnos) nepresahujúci sumu 49 790 eur, bola za zdaňovacie obdobie 2023 považovaná za závislú osobu pre daňové účely a keďže vykonala za toto zdaňovacie obdobie kontrolovanú transakciu (predaj automobilu ekonomicky prepojenej závislej osobe), nie je možné túto spoločnosť považovať na účely zákona o dani z príjmov za mikrodaňovníka.
Viac informácií o kontrolovaných transakciách nájdete v článku Transferové oceňovanie v roku 2023.
Aké daňové výhody vyplývajú zo statusu mikrodaňovníka v roku 2023
Na to, aby mohol daňovník čerpať výhody z postavenia mikrodaňovníka, je potrebné túto skutočnosť deklarovať daňovému úradu, a to vyznačením, resp. zaškrtnutím relevantného políčka v tlačive daňového priznania.
Daňovníci, ktorí budú mať v roku 2023 postavenie mikrodaňovníka, budú môcť využívať nasledujúce zvýhodnenia:
- zvýhodnené podmienky pre odpisovanie hmotného majetku,
- zvýhodnené pravidlá odpočtu daňovej straty,
- zavedenie možnosti tvorby daňových opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam v súlade s účtovnými,
- zvýhodnené odpisovanie pohľadávok a príslušenstva,
- použitie 15 % sadzby dane z príjmov.
Zvýhodnené podmienky pre odpisovanie hmotného majetku u mikrodaňovníka v roku 2023
Mikrodaňovníci si môžu výšku odpisov pre majetok zaradený do odpisových skupín 0 až 4 určiť v ľubovoľnej výške, najviac do výšky vstupnej ceny, čo znamená väčší priestor pre optimalizáciu.
Takýto výhodnejší spôsob odpisovania je možné použiť na ten hmotný majetok, ktorý bol zaradený do užívania v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka. Znamená to, že nie je podstatné, či je daňovník považovaný za mikrodaňovníka aj v nasledujúcich rokoch, kedy sa bude majetok výhodnejšie odpisovať, sleduje sa len podmienka mikrodaňovníka v roku zaradenia majetku, čo má predchádzať chaotickému striedaniu výšky odpisov.
Podmienkou je, aby nešlo o luxusné automobily, t. j. automobily so vstupnou cenou nad 48 000 eur alebo nehnuteľnosti zaradené v 5 a 6 odpisovej skupine.
Mikrodaňovník, ktorý bude uplatňovať zvýhodnený spôsob odpisovania nemá nadväzne možnosť uplatniť prerušenie odpisovania.
Pri fyzických osobách platí, že zvýhodnené odpisovanie je možné uplatniť len na majetok zaradený do obchodného majetku, ktorý súvisí s jej príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, t. j. s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.
Ďalšou výhodou, ktorú získavajú mikrodaňovníci, spočíva v neobmedzovaní výšky daňového odpisu príjmom z prenájmu. Zo zákona o dani z príjmov vyplýva, že daňovníci môžu pri prenajímanom hmotnom majetku uplatniť daňové odpisy len do výšky príjmov z prenájmu tohto majetku. Toto obmedzenie sa však nevzťahuje na prenájom hmotného majetku zaradeného v odpisových skupinách 0 až 4 u mikrodaňovníka. Ak teda mikrodaňovník zaradí do majetku v roku 2023 automobil, ktorý začne okamžite aj prenajímať, môže si do daňových výdavkov uplatniť celú výšku odpisu, napr. 7 000 eur, aj keď výška dosiahnutého príjmu z prenájmu za rok 2023 bude len vo výške 5 000 eur.
V prípade predčasného vyradenia hmotného majetku, pri ktorom mikrodaňovník uplatnil zvýhodnené odpisy ešte pred uplynutím „štandardnej“ zákonom stanovenej doby odpisovania uvedenej v § 26 ods. 1 a 5, je daňovník povinný zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi už skutočne uplatnenými výhodnejšími odpismi a „štandardnými“ odpismi vyčíslenými podľa § 27 alebo § 28 zákona o dani z príjmov.
Príklad na predčasné vyradenie majetku, ktorý bol odpísaný výhodnejší spôsobom
Živnostník, ktorý je v zdaňovacom období roka 2023 považovaný za mikrodaňovníka, kúpil a zaradil v januári v tomto roku do užívania auto so vstupnou cenou 12 000 eur. Auto je zaradené v odpisovej skupine 1 s dobou odpisovania 4 roky. Hneď v roku 2023 odpíše automobil vo výške celej vstupnej ceny 12 000 eur, pričom v nasledujúcom roku vyradí tento majetok predajom. Je živnostník povinný pri vyradení tohto hmotného majetku vykonať nejaké úpravy základu dane?
Z dôvodu, že živnostník odpísal automobil vo zvýhodnenom režime určenom pre mikrodaňovníka, pri jeho vyradení pred uplynutím doby odpisovania (4 roky) je povinný zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi už uplatnenými odpismi a odpismi vyčíslenými podľa § 27 zákona o dani z príjmov, a to vo výške 9 000 eur (12 000 eur - 3 000 eur). Daňovou zostatkovou cenou tohto automobilu na účely zákona o dani z príjmov je vstupná cena vo výške 12 000 eur znížená o „štandardný“ ročný odpis vo výške 3 000 eur, a táto zostatková cena hmotného majetku je pri jeho vyradení daňovým výdavkom (pozor, limitácia aj výškou príjmov z predaja).
Zvýhodnené pravidlá odpočtu daňovej straty u mikrodaňovníka v roku 2023
Mikrodaňovníci si môžu daňovú stratu umoriť až do výšky celého základu dane, na rozdiel od ostatných daňovníkov, ktorí majú túto možnosť len do výšky 50 % z ich základu dane. Takýto postup je však možné uplatniť na daňové straty vykázané najskôr za zdaňovacie obdobie od 1.1.2021.
Odpočet daňovej straty u mikrodaňovníkov je možné vykonať najviac do výšky základu dane, ak sa v príslušnom zdaňovacom období, v ktorom si uplatňuje odpočet daňovej straty, považuje za mikrodaňovníka.
Zavedenie možnosti tvorby daňových opravných položiek k pohľadávkam v súlade s účtovnými u mikrodaňovníka v roku 2023
Podľa § 20 ods. 23 zákona o dani z príjmov tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí a ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, sa môže zahrnúť do daňových výdavkov u mikrodaňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva v súlade so zákonom o účtovníctve. Takýto postup sa môže uplatniť aj pri tvorbe opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky, pri ktorom je riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré bolo zahrnuté do zdaniteľných príjmov.
Znamená to, že
na rozdiel od všeobecných pravidiel zákona o dani z príjmov pre
daňovníkov, nebudú musieť mikrodaňovníci pri tvorbe opravných položiek
k pohľadávkam časovo testovať pohľadávky (360, 720, 1 080 dní po
splatnosti). Uvedené však neplatí na pohľadávky nadobudnuté postúpením a na
pohľadávky, ktoré možno vzájomne započítať so splatnými záväzkami voči
dlžníkovi.
Takáto možnosť tvorby opravnej položky k pohľadávke a príslušenstvu pohľadávky zahrnutých do zdaniteľných príjmov bude možné použiť v zdaňovacom období, v ktorom daňovník spĺňal podmienky na postavenie mikrodaňovníka. Dôležité však je, aby bola pohľadávka zahrnutá do zdaniteľných príjmov v období, kedy sú splnené podmienky statusu mikrodaňovníka.
Príklad na (ne)možnosť tvorby daňovej opravnej položky k pohľadávke u mikrodaňovníka
Spoločnosť Y dodala odberateľovi dňa 14.5.2022 tovar a zaúčtovala pohľadávku v menovitej hodnote 4 500 eur so splatnosťou 14.6.2022, dokedy však nebola ani čiastočne uhradená. Spoločnosť Y zahrnula predmetnú pohľadávku v roku 2022 do svojich zdaniteľných príjmov. Z dôvodu objektívnych skutočností vzniklo riziko, že odberateľ svoj záväzok nezaplatí v celkovej výške. Spoločnosť Y tak vytvorí k 31.12.2023 účtovnú opravnú položku k predmetnej pohľadávke vo výške 2 500 eur. Spoločnosť Y zároveň eviduje voči odberateľovi (dlžníkovi) splatný záväzok vo výške 3 000 eur. Môže si spoločnosť Y, ktorá je považovaný za zdaňovacie obdobie 2022 aj 2023 za mikrodaňovníka, zahrnúť do daňových výdavkov vytvorenú opravnú položku k tejto nepremlčanej pohľadávke?
Keďže spoločnosť Y eviduje voči odberateľovi (dlžníkovi) nielen pohľadávku, ale tiež splatný záväzok, ktoré je možné vzájomne započítať, nie je možné ustanovenie § 20 ods. 23 zákona o dani z príjmov o zahrnutí vytvorenej opravnej položky k pohľadávke do daňových výdavkov mikrodaňovníka uplatniť. Pokiaľ by spoločnosť Y neevidovala voči svojmu dlžníkovi tento záväzok, mohla by si v roku 2023 uznať opravnú položku vo výške 2 500 eur do daňových výdavkov.
Odpisovanie pohľadávok a ich príslušenstva u mikrodaňovníka v roku 2023
Aj v prípade odpisu pohľadávky môže daňovník čerpať výhody zo získania statusu mikrodaňovníka. Kým v prípade ostatných daňovníkov je odpis pohľadávky viazaný na určité podmienky a pravidlá, mikrodaňovníci si môžu uznať odpis pohľadávky do daňových výdavkov v súlade s účtovníctvom bez ohľadu na časový test (360, 720, 1 080 dní po splatnosti). Aj tu platí, že musí ísť o nepremlčanú pohľadávku účtovanú do zdaniteľných výnosov v zdaňovacom období, kedy má daňovník postavenie mikrodaňovníka.
Príklad na (ne)možnosť daňového odpisu pohľadávky u mikrodaňovníka
Spoločnosti Z, ktorá je za zdaňovacie obdobie 2022 považovaná za mikrodaňovníka, vznikne 31.5.2022 pohľadávka za poskytnutie stavebných služieb v menovitej hodnote 5 000 eur. Vzniklo však oprávnené riziko, že odberateľ túto pohľadávku nezaplatí. Spoločnosť Z tak vytvorí k 31.12.2022 opravnú položku k tejto pohľadávke vo výške menovitej hodnoty pohľadávky 5 000 eur. Predmetnú nepremlčanú pohľadávku spoločnosť Z zahrnula do zdaniteľných príjmov a tvorba opravnej položky k predmetnej pohľadávke bola preto považovaná za daňový výdavok. V zdaňovacom období roka 2023 spoločnosť Z v dôsledku ekonomických okolností trvalo upustí od vymáhania tejto pohľadávky a pohľadávku odpíše. Môže spoločnosť Z, ktorá bola aj v zdaňovacom období 2023 mikrodaňovníkom, zahrnúť odpis pohľadávky do daňových výdavkov?
Keďže uvedená pohľadávka bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov v zdaňovacom období, v ktorom mala spoločnosť Z status mikrodaňovníka, ako aj odpis pohľadávky bol vykonaný v zdaňovacom období, v ktorom bola spoločnosť mikrodaňovníkom, je odpis predmetnej pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 23 zákona o dani z príjmov, považovaný za daňový výdavok spoločnosti Z.
Použitie 15 % sadzby dane z príjmov u mikrodaňovníka v roku 2023
Pre mikrodaňovníkov zároveň platí sadzba dane z príjmov vo výške 15 %. Avšak možnosť uplatnenia 15 % sadzby dane z prímov sa týka nielen mikrodaňovníkov, ale všetkých právnických a fyzických osôb so zdaniteľnými príjmami z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti do výšky 49 790 eur. Znamená to, že pre uplatnenie 15 % sadzby dane sú podmienky „voľnejšie“ a daňovník nemusí mať postavenie mikrodaňovníka, len musí splniť hranicu príjmov (výnosov). Uvedené zvýhodnenie však uvádzame z dôvodu, že pokiaľ sú naplnené striktnejšie podmienky pre mikrodaňovníka, uplatnenie 15 % sadzby dane z príjmov bude podľa zákona o dani z príjmov určite možné, čo však neplatí naopak.
Mikrodaňovník verzus mikro účtovná jednotka
V praxi sa niekedy stáva, že sa podnikateľom mýlia pojmy „mikrodaňovník“ a „mikro účtovná jednotka“, resp. ich zamieňajú. Oba pojmy však vychádzajú z odlišných zákonov, ako aj kritérií. Kým pojem mikrodaňovník bol už detailnejšie vysvetlený vyššie, od tohto pojmu je potrebné odlíšiť definíciu mikro účtovnej jednotky, ktorá podľa zákona č. 431/2002 Z. z. (Zákon o účtovníctve) je obchodná spoločnosť, družstvo, fyzická osoba účtujúca v sústave podvojného účtovníctva a pozemkové spoločenstvo, ak spĺňa aspoň dve z týchto podmienok:
- celková suma majetku nepresiahla 350 000 eur,
- čistý obrat nepresiahol 700 000 eur,
- priemerný prepočítaný počet zamestnancov počas účtovného obdobia nepresiahol 10.
Znamená to, že mikro účtovná jednotka môže, ale nemusí byť mikrodaňovníkom a naopak. Oba pojmy je tak potrebné posudzovať samostatne a za iným účelom.
