CFC pravidlá aj pre fyzické osoby, automatické oznámenie o výške a splatnosti preddavkov, zmeny v 15% sadzbe dane či zrušenie zvýhodnenia 13. a 14. platov. Aké ďalšie zmeny v dani z príjmov boli od roku 2021 (resp. 2022) schválené?
Parlament po dlhšom odkladaní napokon 2. decembra 2020 schválil novelu zákona o dani z príjmov, s viacerými pozmeňujúcimi návrhmi. Medzi najdôležitejšie a najviac diskutované body novely patrí zavedenie pravidiel pre kontrolované zahraničné subjekty aj na fyzické osoby a súvisiaca sadzba dane až vo výške 25% z pôvodne navrhovaných 7%, zmena pravidiel uplatnenia 15% sadzby dane len pre mikrodaňovníkov, zmena výšky daňového bonusu na dieťa a zrušenie oslobodenia 13. a 14. platu od dane z príjmov.
Spresnenie podmienok pre 15 % sadzbu dane a postavenie mikrodaňovníka od roku 2021
S účinnosťou od roku 2021 sa 15 % sadzba dane z príjmu ponecháva iba pre právnické osoby a fyzické osoby s príjmami z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti, ktorých príjmy nepresahujú za zdaňovacie obdobie sumu 49 790 eur. Pre rok 2020 platila hranica príjmu až 100 000 eur.
Zároveň sa spresnili podmienky pre príjmy, ktoré sa počítajú do hranice 49 790 eur z dôvodu uplatnenia 15 % sadzby dane ako aj splnenie podmienky na mikrodaňovníka, a pôjde tak iba o zdaniteľné príjmy.
Zníženie sadzby dane pri odklade platenia dane na 3 % od roku 2021
Ročná úroková sadzba pri odklade platenia dane a pri platení dane v splátkach sa znižuje z pôvodných 10 % na 3 % s cieľom podporiť daňovníkov v nepriaznivej situácii spojenej s pandémiou COVID-19.
Zrušenie zvýhodnenia 13. a 14. platov od roku 2021
Oslobodenie peňažného príjmu, ktoré môže zamestnávateľ poskytnúť zamestnancovi za prácu pri príležitosti obdobia letných dovoleniek a vianočných sviatkov sa od roku 2021 ruší. Ide o tzv. 13. a 14. plat zamestnancov, ktorý bol oslobodený od dane z príjmov. Poslednýkrát sa použije oslobodenie od dane pri poskytnutí peňažného príjmu pri príležitosti vianočných sviatkov, ktoré zamestnávateľ vyplatí zamestnancovi najneskôr 31. decembra 2020.
Postupná zmena výšky daňového bonusu na dieťa od 1.7.2021
Zvýšený daňový bonus by mal byť náhradou za obedy pre deti zadarmo. Od 1.7.2021 sa zvyšuje daňový bonus pre deti od 6 do 15 rokov, pričom bude platiť, že od 1. júla 2021 sa jeho výška zvyšuje na 1,7-násobok a v tejto výške bude platiť do konca roka, a od 1. januára 2022 sa jeho výška zvyšuje na 1,85-násobok základného daňového bonusu. Pre deti do 6 rokov bude výška daňového bonusu dvojnásobná od 1.1.2021 a pre deti od 15 do 25 bude platiť základná výška bonusu.
Zrušenie príspevku na kúpeľnú starostlivosť od roku 2021
Nezdaniteľná časť základu dane na kúpeľnú starostlivosť sa ruší od roku 2021. Poslednýkrát bude možné túto nezdaniteľnú časť využiť za rok 2020. Ak ide o kúpeľnú starostlivosť na prelome rokov 2020 a 2021, nezdaniteľná časť sa uplatniť môže, ak aspoň jeden deň kúpeľnej starostlivosti bol v roku 2020.
Oslobodenie plnení poskytovaných v rámci aktívnej politiky práce od roku 2021
Od roku 2021 sa do zákona o dani z príjmov dostáva oslobodenie plnení, ktoré poskytuje štát v rámci aktívnej politiky práce na projekty na podporu udržania pracovných miest a na podporu udržania zamestnancov v zamestnaní v súvislosti s vyhlásením mimoriadnej situácie v dôsledku COVID – 19. Doplnilo sa aj oslobodenie pre plnenia, ktoré poskytuje Ministerstvo kultúry.
V súvislosti s oslobodením uvedených príjmov je potrebné z daňových výdavkov vylúčiť výdavky vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane.
Zavedenie oznamovania výšky a splatnosti preddavkov od roku 2021
Ako pomoc pre podnikateľov sa menia podmienky pre výpočet výšky preddavkov s cieľom zjednodušiť život podnikateľom. Po starom platilo, že výšku preddavkov si musel daňovník vypočítať sám a rovnako si sledovať aj splatnosť jednotlivých preddavkových platieb. Novelou zákona sa však táto povinnosť mení a prenáša sa na správcu dane. Správca dane bude mať povinnosť oznámiť daňovníkovi, ktorý podal daňové priznanie výšku a splatnosť preddavku na daň z príjmov podľa § 34 a 42 zákona o dani z príjmov. Správca dane oznámi túto skutočnosť daňovníkovi najneskôr 5 dní pred splatnosťou preddavku na daň, ak správca dane nevydá rozhodnutie o platení preddavkov inak.
Zrušenie povinnosti vyrovnania preddavkov od roku 2021
Po starom
platilo, že právnické osoby, ktorým z podaného daňového priznania vyplývala
povinnosť platiť vyššie preddavky na daň z príjmov, boli povinné do konca
kalendárneho mesiaca po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania vyrovnať
preddavky tak, aby boli od začiatku zdaňovacieho obdobia zaplatené vo výške,
ktorá vychádzala platiť po podaní daňového priznania.
Novelou zákona sa však nebude musieť rozdiel na zaplatených preddavkoch vyrovnať. Vyrovnanie rozdielu na preddavkoch zaplatených a splatných od začiatku zdaňovacieho obdobia do lehoty na podanie daňového priznania sa tak nevykoná a preddavky na daň zaplatené na príslušné zdaňovacie obdobie 2020 sa započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.
„Moment“ vzniku stálej prevádzkarne od roku 2021
Do zákona sa dopĺňajú a spresňujú kritériá pre vznik stálej prevádzkarne, aby bolo jednoznačné, že vznik stálej prevádzkarne je potrebné viazať na deň začatia výkonu činnosti na „mieste“. V nadväznosti na dané doplnenie sa spresňuje postup v situácii, kedy zahraničný subjekt zistí, že mu na Slovensku vznikla stála prevádzkareň v predchádzajúcom zdaňovacom období a musí si dodatočne splniť povinnosti zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, ktorý na Slovensku zamestnával zamestnancov s obmedzenou daňovou povinnosťou. Ide o povinnosť nielen odviesť daň z príjmov zo závislej činností týchto zamestnancov plynúcich od prvého dňa výkonu činností na území Slovenskej republiky, ale aj napr. podať prehľady za kalendárne mesiace predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia, hlásenie a pod.
Adresnejšie zacielenie definície daňovníka nespolupracujúceho štátu od roku 2021
Zoznam nespolupracujúcich štátov sa bude po novom definovať ako negatívne vymedzenie krajín, s ktorými má Slovensko podpísané medzinárodné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, tzv. White list. Z tohto zoznamu sa vyradia štáty, ktoré majú jeden z identifikovaných nedostatkov: sú na EÚ zozname nespolupracujúcich jurisdikcií na daňové účely alebo neuplatňujú daň z príjmov právnických osôb alebo uplatňujú nulovú sadzbu dane z príjmov právnických osôb.
Spresnenie daňového výdavku pri odpise pohľadávky u mikrodaňovníka od roku 2021
Novela zákona spresnila, že mikrodaňovník si môže pri odpise pohľadávky a príslušenstva uplatniť daňový výdavok do výšky tvorby opravnej položky v súlade s účtovníctvom. Mikrodaňovník má totiž možnosť tvoriť opravnú položku k pohľadávke, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, ako aj k príslušenstvu zahrnutému do zdaniteľných príjmov v statuse mikrodaňovníka v súlade s účtovníctvom, upresnil sa tak rovnaký postup aj v prípade odpísania pohľadávky.
Daňovník môže prvýkrát nadobudnúť status mikrodaňovníka až v zdaňovacom období, ktoré začína najskôr 1. januára 2021. Preto aj uplatnenie daňového výdavku pri odpise pohľadávky, resp. príslušenstva k pohľadávke do výšky opravnej položky zaúčtovanej v účtovníctve je možné uplatniť až v zdaňovacom období, ktoré začína najskôr 1. januára 2021, kedy daňovník môže byť prvýkrát považovaný za mikrodaňovníka.
Takýto postup však nemôže daňovník (mikrodaňovník) použiť pri odpise pohľadávok, ktoré boli zahrnuté do zdaniteľných príjmov v období, keď ešte nebol mikrodaňovníkom.
Určenie daňovej rezidencie právnickej osoby v Slovenskej republike od roku 2021
Do ustanovenia zákona o určovaní daňovej rezidencie právnickej osoby sa dopĺňa odvolávka na Obchodný zákonník pri pojme „sídlo“. Ďalej sa spresňuje aj kritérium „miesta skutočného vedenia“. Za miesto skutočného vedenia sa považuje také miesto, kde sa vytvára alebo prijíma väčšina obchodných a riadiacich rozhodnutí za právnickú osobu ako celok. To platí bez ohľadu na to, či sú tieto rozhodnutia prijímané orgánmi právnickej osoby alebo inými osobami. Upresňuje sa, že rozhodnutia administratívneho charakteru sa nepovažujú za zásadné pre právnickú osobu ako celok.
Rozhraničovacie kritériá pre osoby pravidelne prekračujúce hranice Slovenska od roku 2021
Vypúšťa sa výnimka pre zahraničných občanov (fyzické osoby), ktorí denne prekračujú hranice Slovenskej republiky za účelom výkonu závislej činnosti v Slovenskej republike. Títo občania by boli bez predmetnej výnimky na Slovensku daňovníkmi s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Nastane tak situácia, že občan (iba) z dôvodu dochádzania za prácou na Slovensko, bude považovaný za daňového rezidenta Slovenska a aj krajiny, kde má trvalý pobyt alebo bydlisko (domovská krajina). Následne bude potrebné postupovať podľa rozhraničovacích kritérií konkrétnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia.
Ročné zúčtovanie od ktoréhokoľvek zamestnávateľa od roku 2021
Kvôli zjednodušeniu pravidiel bude od roku 2021 možné požiadať o ročné zúčtovanie ktoréhokoľvek zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane a ktorý zamestnancovi vyplácal zdaniteľnú mzdu počas zdaňovacieho obdobia. Po starom platilo, že zamestnanec mohol o ročné zúčtovanie žiadať toho zamestnávateľa, u ktorého si ako u posledného uplatňoval nárok na nezdaniteľnú časť základu dane a daňový bonus.
Hybridné subjekty a nová definícia transparentného subjektu od roku 2022
Zmenou zákona
sa reaguje na potrebu transpozície článku európskej smernice, pokiaľ ide o
hybridné nesúlady s tretími krajinami. Nová právna úprava sa dotkne
transparentných spoločností, akými sú napríklad verejná obchodná spoločnosť
a komanditná spoločnosť. Ide o spoločnosti, ktoré spravidla nie sú
zdaňované na úrovni spoločnosti, ale až na úrovni spoločníkov.
Zavádza sa definícia transparentného subjektu. Transparentným subjektom podľa § § 17j ods. 2 zákona o dani z príjmov sa rozumie verejná obchodná spoločnosť (v.o.s.) alebo komanditná spoločnosť so sídlom na území SR, subjekt s právnou subjektivitou a subjekt bez právnej subjektivity, založené alebo zriadené na území SR, ktorých príjmy (výnosy) sú zdaňované až na úrovni spoločníkov alebo príjemcov príjmu (výnosu) plynúceho od subjektu s právnou subjektivitou alebo príjemcov príjmu (výnosu) plynúceho od subjektu bez právnej subjektivity (napr. fondy).
Ďalším pojmom, ktorý sa zavádza, je reverzný hybridný subjekt. Podľa § 17i ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov, je takýmto subjektom právnická osoba, právnická osoba, ktorou je stála prevádzkareň právnickej osoby, alebo subjekt, ktoré sú považované za daňovníka podľa daňových predpisov jedného štátu, ale ktorých príjmy (výnosy) a výdavky (náklady) sú považované za príjmy (výnosy) a výdavky (náklady) u iného daňovníka alebo daňovníkov podľa daňových predpisov iného štátu.
V praxi môžu nastať situácie, kedy sa príjem (výnos) nezdaní na úrovni transparentnej spoločnosti, ani na úrovni spoločníka tejto spoločnosti. Aby sa zabránilo takýmto situáciám, nové ustanovenie umožňuje, aby v niektorých prípadoch boli napríklad aj príjmy zahraničného spoločníka v.o.s., zdanené na úrovni v.o.s. rovnako ako sa zdaňujú príjmy (výnosy) komanditistu komanditnej spoločnosti, čí sa zabráni úplnému vyhnutiu sa zaplateniu dane.
Rozšírenie pravidiel pre kontrolované zahraničné subjekty aj pre fyzické osoby od roku 2022
Hlavným cieľom rozšírenia pravidiel pre kontrolované zahraničné subjekty, tzv. CFC spoločností aj na fyzické osoby je obmedziť odkláňaniu príjmov do zahraničia s nízkym alebo žiadnym daňovým zaťažením.
Do zákona o dani z príjmov sa dopĺňa nové ustanovenie § 51h, ktoré rieši osobitný základ dane z príjmu kontrolovanej zahraničnej spoločnosti u fyzickej osoby.
Pozmeňujúci návrh, ktorý v parlamente rovnako prešiel hlasovaním, rieši zvýšenie sadzby dane na 25% (z pôvodne navrhovaných 7%). Príjmy takto priraditeľné fyzickej osobe sa tak budú zdaňovať sadzbou dane vo výške 25% od začiatku účinnosti CFC pravidiel pre fyzické osoby. Pozmeňujúci návrh rovnako posunul účinnosť CFC pravidiel až od 1. januára 2022, čo znamená, že sa prvýkrát uplatnia až pri podávaní daňového priznania v roku 2023.
Kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou sa rozumie právnická osoba alebo subjekt so sídlom v zahraničí, ak sú splnené nasledujúce podmienky:
- fyzická osoba sama alebo spolu so závislými osobami vykonáva kontrolu nad touto spoločnosťou alebo má priamy alebo nepriamy podiel na jej základnom imaní, hlasovacích právach alebo má právo na podiel na zisku najmenej 10 %, alebo má skutočnú kontrolu nad touto spoločnosťou a
- kontrolovaná zahraničná spoločnosť je daňovníkom nespolupracujúceho (po starom tretieho) štátu podľa § 2 písm. x) zákona o dani z príjmov alebo
- nie je daňovníkom nespolupracujúceho štátu, ale efektívne zdanenie príjmu je nižšie ako 10 %. Efektívne zdanenie vypočíta daňovník ako podiel preukázateľne zaplatenej dane kontrolovanej zahraničnej spoločnosti a jej výsledku hospodárenia vyjadrený v percentách.
Príklad na výpočet výšky efektívneho zdanenia uplatnené v treťom bode podmienok:
Podnik A s daňovou rezidenciou v štáte EÚ, uplatňuje nominálnu sadzbu dane z príjmov právnických osôb vo výške 21 %. Zisk podniku za zdaňovacie obdobie predstavuje 50 000 eur. Po skončení zdaňovacieho obdobia odviedol podnik daň vo výške 7 000 eur. Efektívne zdanenie sa vypočíta nasledovne: (suma odvedenej dane/dosiahnutý zisk) x 100 %.
Efektívne zdanenie podniku A sa tak = (7 000/50 000) x 100% = 14%.
V tomto prípade tak tretia podmienka pre splnenie kritéria pre kontrolovanú zahraničnú spoločnosť nie je splnená, pretože efektívne zdanenie príjmu je vyššie ako 10%.
Z pravidiel CFC sa vylučujú situácie, v ktorých je kontrolovaná zahraničná spoločnosť z členského štátu EÚ alebo zo štátu, ktorý je zmluvnou stranou dohody o EHP a daňovník vie preukázať, že kontrolovaná zahraničná spoločnosť aj reálne vykonáva podnikateľskú činnosť v danom štáte, pričom to vie podporiť reálnou existenciou firemných priestorov, činnosťou zamestnancov, materiálnym vybavením a pod. (Uvedené platí aj v prípade, ak efektívne zdanenie príjmu z členského štátu EÚ je nižšie ako 10 %, ale daňovník musí preukázať reálne vykonávanie činnosti).
Zavedením CFC pravidiel sa na Slovensku zdania podiely na zisku (dividendy) z CFC spoločnosti už v momente ich „vzniku“, teda potenciálneho nároku daňovníka fyzickej osoby a nie až pri ich vyplatení. Na tento priradený dosiaľ nevyplatený príjem sa uplatnia sadzby dane rovnaké, ako v prípade skutočne vyplatených podielov na zisku (dividend). Tieto príjmy sa budú zdaňovať cez osobitný základ dane. Ustanovenie § 3 ods. 1 písm. h) definuje nový druh príjmu, ktorý je predmetom dane u fyzickej osoby – daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou.
Takýto postup sa však uplatní len v prípade, ak úhrnná suma príjmu priraditeľného z kontrolovaných zahraničných spoločností presiahne sumu 100 000 eur (ustanovuje sa tak minimálna hranica 100 000 eur, pri ktorej daňovník nemusí uplatniť CFC pravidlá).
Ďalej sa ustanovuje, že v prípade, ak by slovenská fyzická osoba aj právnická osoba, ktoré sú závislými osobami, mali priamu alebo nepriamu účasť na kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, v prvom rade uplatní CFC pravidlá právnická osoba podľa § 17h. Ak by v príslušnom zdaňovacom období právnická osoba nezahrnula do základu dane príjem kontrolovanej zahraničnej spoločnosti podľa § 17h, uplatní CFC pravidlá fyzická osoba, a to zahrnutím príjmu priraditeľného podľa § 3 ods. 1 písm. h) do osobitného základu dane podľa § 51h.
Okrem toho sa z pravidiel CFC vylučujú situácie, v ktorých je kontrolovaná zahraničná spoločnosť z členského štátu EÚ alebo zo štátu, ktorý je zmluvnou stranou dohody o EHP a daňovník vie preukázať, že kontrolovaná zahraničná spoločnosť aj reálne vykonáva podnikateľskú činnosť v danom štáte, pričom to vie podporiť reálnou existenciou firemných priestorov, činnosťou zamestnancov, materiálnym vybavením a pod.
