Účtovanie dotácií na energie a ich zdaňovanie

Ako zaúčtovať dotácie na energie v podvojnom aj jednoduchom účtovníctve a ako na energodotácie z pohľadu zdaňovania, sa dočítate v článku.

Prudký nárast cien energií po kríze spôsobenej pandémiou korona vírusu a v dôsledku agresie Ruska proti Ukrajine bol dôvodom na schválenie nariadenia vlády SR limitujúce nárast schválenej alebo určenej ceny tepla od 1. januára 2023. V nariadení č. 19/2023 Z. z. sa limitujú maximálne ceny pre časť regulovanej dodávky elektriny a plynu pre vybraných koncových odberateľov a výška taríf pre domácnosti a vybraných odberateľov elektriny. Na pokrytie rozdielov v dôsledku zvýšenia cien energií spustilo Ministerstvo hospodárstva SR od 21. februára 2023 výzvy na predkladanie žiadostí o poskytnutie dotácie. Cieľom pomoci vo forme priameho grantu je:

• udržanie zamestnanosti,
• urýchlená podpora finančnej kondície, likvidity a peňažných tokov podnikov a zamestnancov,
• zabránenie kolapsu podnikateľského prostredia a
• zachovanie stability.

Dotácie sa vzťahujú na všetky sektory podnikania s výnimkou úverových a finančných inštitúcií. Príjemcom pomoci teda môže byť akýkoľvek subjekt vykonávajúci hospodársku činnosť, ktorá spočíva v ponuke tovarov a služieb bez ohľadu na jeho právny status, spôsob financovania, veľkosť a tvorbu zisku. Dotácie sú poskytované po odbere a vyúčtovaní energií na základe predložených faktúr za energie.

Ako postupovať pri vyplnení žiadosti o dotácie na energie a akým chybám sa vyvarovať sa dočítate v článku Žiadosť o dotácie na energie: postup a časté chyby. Kto je oprávneným príjemcom a aké podmienky pri uplatnení nároku na energodotácie treba dodržať, nájdete v článku Dotácie na energie.

Účtovanie dotácií upravujú postupy účtovania

Účtovanie dotácií zo štátneho rozpočtu je v podvojnom účtovníctve upravené v § 52a opatrenia MF SR, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (ďalej „Postupy účtovania v podvojnom účtovníctve“). Účtovanie v jednoduchom účtovníctve upravuje § 18 opatrenia MF SR, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva (ďalej len „Postupy účtovania v jednoduchom účtovníctve“).

Dodávatelia energií postupujú pri účtovaní dodávok energií, ktoré podliehajú kompenzáciám Ministerstva hospodárstva SR podľa metodického usmernenia č. 2/DPH/2023/MU vydaného Finančným riaditeľstvom SR.

V článku sa ďalej zaoberáme zdaňovaním a účtovaním účtovných prípadov, ktoré vznikajú u príjemcov dotácií na energie.

Účtovanie dotácie na energie v podvojnom účtovníctve u subjektov, ktorí nie sú prenajímateľmi

Dotácia, ako odplata za minulé alebo budúce splnenie určitých podmienok, sa zaúčtuje na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu, ak je takmer isté, že splní všetky podmienky súvisiace s dotáciou a súčasne, že sa dotácia poskytne, tzn. že účtovná jednotka vykoná alebo vykonala všetky úkony potrebné na poskytnutie dotácie, napr. podala žiadosť súčasne so splnením podmienok výzvy. V účtovníctve sa dotácie spravidla účtujú priamo v prospech účtu výnosov alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období, ak ide o kompenzáciu v budúcnosti vzniknutých nákladov. Do výnosov na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti sa dotácia účtuje v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov súvzťažne s účtom 384 – Výnosy budúcich období, t. j. v tom momente, kedy sa účtuje o kompenzovanom náklade.

Príklad na účtovanie prijatej dotácie na energie v reštaurácii Koliba s.r.o. v podvojnom účtovníctve

Reštaurácia Koliba s.r.o. (neplatiteľ DPH) podala dňa 23. mája 2023 žiadosť o dotáciu na energie za obdobie apríl 2023. Dňa 15. júna 2023 bolo doručené do elektronickej schránky žiadateľa (Koliba s.r.o.) oznámenie o schválení dotácie v sume 300 eur. V účtovnej jednotke Koliba s.r.o. vzniknú nasledovné účtovné prípady:

Postupy účtovania v podvojnom účtovníctve v § 52a určujú, ako postupovať, ak je príjemca dotácie povinný vrátiť poskytnutú dotáciu. Vzhľadom na to, že pri účtovaní dotácie na energie účet 384 – Výnosy budúcich období nepoužívame, suma vrátenej dotácie sa zachytí do nákladov bežného účtovného obdobia na účte 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť súvzťažne s účtom 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu. Náklad zaúčtovaný na účet 548 je daňovo uznaným výdavkom v súlade s účtovníctvom, pretože dotácia bola účtovaná do výnosov a je zdaniteľným príjmom. Vrátenie dotácie z bežného účtu prijímateľa na účet Ministerstva hospodárstva SR sa zaúčtuje na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu, ako zníženie záväzku súvzťažne s účtom 221 – Bankové účty. Pokuty a penále uložené Ministerstvom hospodárstva SR zaúčtuje prijímateľ dotácie na účte 545 – Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania súvzťažne s účtom 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu. Pokuty a penále nie sú daňovo uznaným výdavkom.

Účtovanie dotácie na energie v podvojnom účtovníctve u prenajímateľa a nájomcu

Prenajímatelia spolu s nájomným často účtujú svojim nájomcom aj energie spojené s užívaním priestorov. V zmysle výzvy je oprávneným žiadateľom/príjemcom dotácie, subjekt, ktorý má zriadené samostatné odberné miesto. Nájomca, ktorý nemá zriadené samostatné odberné miesto a za spotrebované energie platí prenajímateľovi, ktorý má uzavretý zmluvný vzťah s dodávateľom energií, nemôže žiadať o dotáciu. V závislosti od nájomnej zmluvy, resp. dohody medzi prenajímateľom a nájomcom, môže prenajímateľ zohľadniť získanú dotáciu vo forme kompenzácie nájomcom vo forme zľavy z ceny. Ako môže prenajímateľ kompenzovať zvýšené výdavky na energie z pohľadu zákona o DPH, sa dočítate v ďalších častiach článku.

Prenajímateľ a nájomca účtujú v súvislosti s dotáciou na energie v podvojnom účtovníctve na výsledkových a súvahových účtoch, ktoré uvádzame v príklade nižšie. Niektoré účtovné prípady (napr. príjem dotácie na účet od Ministerstva hospodárstva SR či faktúra za energie od dodávateľa energií) sa zachytia len v účtovníctve prenajímateľa, pričom nájomca o nich neúčtuje.

Príklad na účtovanie dotácie na energie u prenajímateľa (platiteľa DPH)

Prenajímateľ ABC s.r.o. (platiteľ DPH) prenajíma nebytový priestor spoločnosti XYZ s.r.o. (platiteľ DPH), pričom spolu s platbami nájomného platí nájomca prenajímateľovi i skutočne spotrebované energie. ABC s.r.o. podala dňa 23. mája 2023 žiadosť o dotáciu na energie za mesiac apríl 2023, ktorá bola schválená dňa 15. júna 2023. Po schválení dotácie prenajímateľ kompenzuje zvýšené výdavky na energie aj svojmu nájomcovi v podobe vydaného dobropis, ako zľava z ceny po vzniku daňovej povinnosti. Účtovným jednotkám ABC s.r.o. (prenajímateľ) a XYZ s.r.o. (nájomca) vznikajú nasledovné účtovné prípady:

Účtovanie dotácie na energie v jednoduchom účtovníctve

Podnikateľ (živnostník, SZČO) môže získať dotáciu na úhradu nákladov spojených s výkonom jeho podnikateľskej činnosti, ktorou bude uhrádzať výdavky spojené s bežnou prevádzkou. Medzi takéto dotácie patrí aj dotácia na energie od Ministerstva hospodárstva SR.

Dotácie poskytnuté na úhradu prevádzkových nákladov sa poskytujú na podporu bežnej činnosti podnikateľa. Preto je nutné, aby podnikateľ pri účtovaní výdavkov, ktoré z dotácie uhrádza, postupoval podľa § 19 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov. Podľa tohto ustanovenia sa za daňové výdavky uznávajú výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a z Ústredia práce, sociálnych vecí a rodiny zahrňované do príjmov. To znamená, že podnikateľ zaúčtuje do daňových výdavkov, ktoré ovplyvňujú základ dane, všetky bežné prevádzkové výdavky, na úhradu ktorých mu bola poskytnutá dotácia.

Ak podnikateľ dotáciu použil na refundáciu výdavkov v jednom účtovnom období (kalendárnom roku), do peňažného denníka podľa § 4 ods. 6 Postupov účtovania v jednoduchom účtovníctve zaúčtuje:

• príjem dotácie na energie v deň prijatia finančných prostriedkov na bankový účet ako príjem peňažných prostriedkov na bankovom účte ovplyvňujúci základ dane v stĺpci „Príjmy celkom“, v druhovom členení príjmov celkom v stĺpci „Ostatné príjmy“,
• úhradu faktúry za energie z finančných prostriedkov dotácie ako výdavok peňažných prostriedkov z bankového účtu alebo z pokladnice (ak je faktúra za energie zaplatená v hotovosti) ovplyvňujúci základ dane v stĺpci „Výdavky celkom“, v druhovom členení výdavkov celkom v stĺpci „Služby“.

Pri účtovaní v knihe pohľadávok a v knihe záväzkov postupuje podnikateľ podľa § 5 a § 18 Postupov účtovania v jednoduchom účtovníctve. V knihe pohľadávok účtovná jednotka účtuje pohľadávku voči príslušnej inštitúcii – Ministerstvu hospodárstva SR a pri jej prijatí na bankový účet zaúčtuje zánik pohľadávky voči poskytovateľovi dotácie. V knihe záväzkov účtovná jednotka zaúčtuje záväzok voči dodávateľovi energií v sume, ktorá je uvedená na faktúre a pri jej úhrade z bankového účtu alebo v hotovosti zaúčtuje zánik záväzku.

Postupy účtovania v jednoduchom účtovníctve upravujú, ako postupovať pri porušení ustanovených podmienok a pri vrátení peňažných prostriedkov z dotácie. Ak sa porušia ustanovené podmienky a vznikne povinnosť vrátiť peňažné prostriedky z dotácie alebo platiť penále za neoprávnené použitie dotácie, účtuje sa v knihe záväzkov záväzok voči poskytovateľovi dotácie vo výške sumy peňažných prostriedkov z dotácie určených na vrátenie alebo penále. Ak nastane povinnosť vrátenia dotácie v tom istom účtovnom období ako je jej prijatie, v deň účtovania vrátenia peňažných prostriedkov z dotácie sa účtuje v peňažnom denníku zníženie príjmov, ktoré sú zahrnované do základu dane a súčasne sa zníži záväzok voči poskytovateľovi dotácie v knihe záväzkov. Ak účtovná jednotka má povinnosť vrátenia dotácie v inom účtovnom období, účtuje sa v knihe záväzkov záväzok voči poskytovateľovi dotácie a v peňažnom denníku výdavok vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov. V deň úhrady penále sa účtuje v peňažnom denníku výdavok neovplyvňujúci základ dane a súčasne v knihe záväzkov sa účtuje zánik záväzku voči poskytovateľovi dotácie.

Príklad na účtovanie prijatej dotácie na energie u živnostníka Petra Nováka – reštaurácia Koliba v jednoduchom účtovníctve

Reštaurácia Koliba (neplatiteľ DPH), ktorú založil živnostník Peter Novák, podala dňa 23. mája 2023 žiadosť o dotáciu na energie za obdobie apríl 2023. Dňa 15. júna 2023 bolo doručené do elektronickej schránky žiadateľa (živnostník Peter Novák) oznámenie o schválení dotácie v sume 300 eur.

Ak prenajímateľ účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva a bude kompenzovať zvýšené výdavky na energie nájomcom zo získanej dotácie na energie, dokument vystavený na čiastku, ktorú prenajímateľ dlží nájomcovi (tzv. dobropis) zaúčtuje podľa § 23 ods. 8 Postupov účtovania v jednoduchom účtovníctve. Vrátenie príjmu v súvislosti s dobropisovaním jeho pôvodnej výšky sa účtuje u prenajímateľa v peňažnom denníku ako zníženie príjmov zahrnovaných do základu dane v členení na „Ostatné príjmy“. Nájomca účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva zaúčtuje prírastok peňažných prostriedkov vo forme kompenzácie ako zníženie výdavkov zahrnovaných do základu dane z príjmov v členení na „Služby“.

Dotácie na energie z pohľadu zákona o dani z príjmov

Pri posúdení dotácií z pohľadu zákona o dani z príjmov je potrebné vychádzať z účelu poskytnutia dotácií. Dotácie môžu byť poskytnuté napr. na prevádzkové účely alebo na odpisovaný majetok. Energodotácie sú považované za tzv. prevádzkové dotácie, ktorých cieľom je pokryť časť bežných nákladov spoločnosti a podporiť bežnú podnikateľskú činnosť daňovníka. Výdavky, na úhradu ktorých boli poskytnuté dotácie sa považujú za daňové výdavky v nadväznosti na § 19 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov.

Dotácie sú z pohľadu zákona o dani z príjmov zdaniteľným príjmom, a teda nie je potrebné vylúčiť z daňových výdavkov aj výdavky súvisiace s dotáciou, ako to bolo napr. pri opatreniach v rámci projektu Prvá pomoc počas pandémie korona vírusu.

Spôsob zahrnutia dotácie do základu dane u fyzickej osoby – podnikateľa závisí od spôsobu uplatňovania daňových výdavkov pri vyčíslení základu dane:

• pri uplatnení paušálnych výdavkov daňovník zahŕňa do základu dane celý príjem z dotácie v tom zdaňovacom období, v ktorom ho prijal. Skutočnosť, či dotáciu v tomto zdaňovacom období aj na stanovený účel použil, nie je v danom prípade rozhodujúca;
• pri uplatnení skutočne vynaložených výdavkov v jednoduchom účtovníctve alebo ak daňovník vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov zahrnie dotáciu na prevádzkové účely do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k jej čerpaniu.

Tento spôsob zahrňovania prevádzkových dotácií do základu dane má neutrálny dopad na daň.

Je vedenie jednoduchého účtovníctva výhodnejšie ako vedenie daňovej evidencie? Dočítate sa v článku Jednoduché účtovníctvo alebo daňová evidencia?

Daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva zahrnie prijatú dotáciu do základu dane v daňovom priznaní v súlade s účtovníctvom, pričom jej vplyv na základ dane bude neutrálny vzhľadom na to, že čerpanie dotácií účtované do výnosov (účet 648) sa účtuje vo vzťahu k nákladom (účet 502), na ktoré boli poskytnuté.

Príklad na posúdenie energodotácií z pohľadu zákona o dani z príjmov u subjektu účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva (pokračovanie príkladu u živnostníka Petra Nováka – reštaurácia Koliba)

Živnostník Peter Novák zahrnie do základu dane v daňovom priznaní k dani z príjmov fyzických osôb príjem zahrnovaný do základu dane v sume, v ktorej bola poskytnutá dotácia na jeho bankový účet. Základ dane bude znižovať výdavok na energie v rovnakej výške, t. j. v sume 300,00 eur.

Príklad na posúdenie energodotácií z pohľadu zákona o dani z príjmov u subjektu účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva (pokračovanie príkladu u Koliba s.r.o.)

Daňovník Koliba s.r.o. zahrnie do základu dane v daňovom priznaní k dani z príjmov právnických osôb daňový výdavok na účte 502 – Energie v rovnakej sume, ako suma zdaniteľného príjmu (priznanej dotácie) na účte 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, t. j. v sume 300,00 eur.

Dotácie na energie z pohľadu zákona o DPH

Dotácie na energie nepredstavujú podľa zákona o DPH dotáciu alebo príspevok, ktorý dodávateľ prijal alebo má prijať k cene tovaru alebo služby, a preto sa do základu dane DPH nezahŕňajú. Samotný príjem energodotácií nemá vplyv na DPH.

Prenajímateľ, ktorý je platiteľom DPH, má zriadené odberné miesto a čerpá dotácie na energie, sa môže rozhodnúť kompenzovať zvýšené ceny energií svojim nájomcom. Môže tak urobiť formou zľavy z ceny. Ak je zľava z ceny poskytnutá už v čase dodania energií, prenajímateľ vystaví faktúru, pričom základ dane zníži o sumu zľavy podľa § 22 ods. 4 zákona o DPH, t. j. uvedie základ dane a daň po zľave. Ak je zľava z ceny poskytnutá dodatočne ako zníženie ceny tovaru alebo služby po vzniku daňovej povinnosti podľa § 25 ods. 1 písm. b) zákona o DPH, prenajímateľ má dve možnosti, a to:

• vystaviť opravnú faktúru, tzv. dobropis do 15 dní od konca kalendárneho mesiaca, v ktorom nastala skutočnosť rozhodná pre vykonanie opravy základu dane, t. j. kedy prenajímateľ rozhodol o zľave z ceny energií fakturovanej nájomcovi. Rozdiel medzi pôvodnou a opravenou sumou základu dane a dane sa uvedie v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola vyhotovená opravná faktúra;
• uzavrieť písomnú dohodu s nájomcom o tom, že základ dane a daň sa opravovať nebudú v zmysle § 25 ods. 6 zákona o DPH. Podmienkou je, aby odberateľ (nájomca) bol platiteľom DPH.

V prípade, ak v rámci zloženého plnenia fakturuje prenajímateľ nájom vrátane energií s oslobodením od DPH, dobropis vystaví v rovnakom režime, t. j. bez DPH.